Empresas familiares: requisitos para considerar una participación exenta en el IP

Por David García Vázquez. Responsable Fiscal de Ayming

La tendencia de nuestro sistema tributario es finalizar con las desigualdades en materia sucesoria que se producen actualmente entre los ciudadanos de las distintas Comunidades Autónomas de nuestro país. Así por ejemplo, en la Comunidad Valenciana, el anteproyecto de ley de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat para 2017, establece los siguientes cambios:

– En adquisiciones mortis-causa de las personas comprendidas en el Grupo II (descendientes y adoptados de 21 o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes) se reduce la bonificación en cuota por parentesco con el causante, pasando del 75% al 50%.
– En adquisiciones inter-vivos de las personas comprendidas en el Grupo I (descendientes y adoptados menores de 21 años) y Grupo II (descendientes y adoptados de 21 o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes) se elimina la bonificación en cuota por parentesco con el causante.

Cada vez es más previsible que el legislador termine imponiendo una limitación a la libertad que actualmente tienen las Comunidades Autónomas para legislar en materia de Impuesto sobre el Patrimonio (IP) e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), estableciendo una cuota mínima a pagar para todos los contribuyentes, independientemente de dónde residan.

Ante este panorama hay que tener en cuenta que a nivel estatal, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), regula en el artículo 20.2.c) una reducción del 95% en la base liquidable del ISD por la adquisición mortis causa de una empresa individual, un negocio profesional o participaciones en entidades. Para aplicar esta reducción por el contribuyente, es necesario que a las participaciones donadas o heredadas les sea de aplicación la exención del artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, y la adquisición se mantenga durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante. En el Impuesto Sobre la renta de las Personas Físicas, podemos destacar que se considera no sujeta a tributación la hipotética ganancia patrimonial que se pusiera de manifiesto a raíz de la donación de las participaciones consideradas como empresa familiar.

Como norma general, los requisitos para considerar una participación exenta en el IP son los siguientes:

a) Que la entidad ejerza una actividad económica y no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
b) Que el sujeto pasivo ostente un 5% individual o un 20% con su “grupo familiar” (cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado).
c) Que uno de los miembros del “grupo familiar” ejerza funciones de dirección y su retribución sea superior al 50% del conjunto de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas.

Es frecuentemente que a los empresarios se les olvide que el IP excluye de la aplicación de sus beneficios a aquellos bienes y derechos contabilizados en el activo que no sean necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, de manera que los beneficios fiscales previstos pueden no resultar aplicables al 100% de la participación; así en la sentencia de la Sala de lo Contencioso del TS (STS 3342/2015) del 16 de julio de 2015 establece que la bonificación del 95% en el ISD sólo aplicará a la proporción de activos afectos sobre el valor total de activos de la compañía que se transmita.

Los tribunales han suavizado su opinión sobre el cumplimento de los requisitos para que las participaciones donadas o heredades se consideren que son familiares a efectos del IP. Así podemos destacar las siguientes sentencias:

– Sentencia del Tribunal Supremo en recurso para la unificación de la doctrina de 18 de enero de 2016: La gratuidad del cargo de Administrador no pone en peligro las reducciones en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la Adquisición de la Empresa Familiar, no tiene relevancia siempre y cuando quede demostrado que se ejercen, de manera real y efectiva, las funciones de administración y que la retribución percibida por estas funciones supere el 50% de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. El propio Tribunal Supremo señaló en la sentencia de 31 de marzo de 2014 que cualquiera que sea la denominación empleada para calificar las funciones desempeñadas en una entidad mercantil, lo realmente decisivo es que tales funciones impliquen la administración, gestión, dirección, coordinación y funcionamiento de la correspondiente organización.

– Sentencia del Tribunal Supremo (sentencia de 12 de mayo de 2016, recurso de casación 2639/2014), en ella el alto tribunal considera que cuando la participación la ostenta únicamente un familiar, si éste no cumple con el requisito de funciones de dirección y retribución, pero sí lo cumple otro miembro del grupo familiar, aunque no sea socio, las participaciones pueden estar exentas en el momento de tributar por el IP y, en consecuencia, ser de aplicación la reducción en la base imponible del ISD, pues hay que analizar los requisitos a nivel grupo familiar. De esta manera el Tribunal Supremo resuelve una cuestión sobre la que existen pronunciamientos jurisprudenciales dispares (véanse, por ejemplo, las Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 23 de julio de 2014 o de 23 de enero de 2012, así como del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 4 de julio de 2014).

Finalmente y dada la importancia que va gozar esta reducción, es importante acudir a profesionales que revisen si sus participaciones pueden considerarse o no empresa familiar a efectos fiscales; sobre todo si tenemos en cuenta que la tendencia actual es eliminar los beneficios fiscales existentes en las distintas comunidades autónomas en materia sucesoria y que este régimen de empresa familiar difícilmente va a desaparecer, al ser la Comisión Europea la que desde el año 1994 fue emitiendo recomendaciones en el sentido de apoyar y facilitar el tratamiento fiscal en la transmisión de este tipo de entidades, atendiendo al papel clave y fundamental que desempeñan en el tejido empresarial europeo. En base a estas recomendaciones se introdujo en 1994 y 1996 en nuestro país los denominados beneficios fiscales de la “empresa familiar”.