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Base imponible de consolidación fiscal
El régimen legal de la determinación de la base imponible del grupo fiscal se encuentra en el artículo 62 de la LIS que establece que:
1. La base imponible del grupo fiscal se determinará sumando:
a) Las bases imponibles individuales correspondientes a todas y cada una de las entidades integrantes del grupo fiscal, teniendo en cuenta las especialidades contenidas en el artículo 63 de esta Ley. No obstante, los requisitos o calificaciones establecidos tanto en la normativa contable para la determinación del resultado contable, como en esta Ley para la aplicación de cualquier tipo de ajustes a aquel, en los términos establecidos en el apartado 3 del artículo 10 de esta Ley, se referirán al grupo fiscal.
b) Las eliminaciones.
c) Las incorporaciones de las eliminaciones practicadas en períodos impositivos anteriores, cuando corresponda de acuerdo con el artículo 65 de esta Ley.
d) Las cantidades correspondientes a la reserva de capitalización prevista en el artículo 25 de esta Ley, que se referirá al grupo fiscal. No obstante, la dotación de la reserva se realizará por cualquiera de las entidades del grupo.
e) Las dotaciones a que se refiere el apartado 12 del artículo 11 de esta Ley, referidas al grupo fiscal, con el límite del 70 por ciento del importe positivo de la agregación de los conceptos señalados en las letras anteriores.
f) La compensación de las bases imponibles negativas del grupo fiscal, cuando el importe de la suma de los párrafos anteriores resultase positiva, así como de las bases imponibles negativas referidas en la letra e) del artículo 67 de esta Ley.
Las cantidades correspondientes a la reserva de nivelación prevista en el artículo 105 de esta Ley minorarán o incrementarán, según proceda, la base imponible del grupo fiscal. La dotación de la citada reserva la podrá realizar cualquier entidad del grupo fiscal.
2. El importe de las rentas negativas derivadas de la transmisión de la participación de una entidad del grupo fiscal que deje de formar parte del mismo se minorará por la parte de aquel que se corresponda con bases imponibles negativas generadas dentro del grupo fiscal por la entidad transmitida y que hayan sido compensadas en el mismo’’.
Eliminaciones de ingresos y gastos recíprocos
En una reciente consulta V2751-16 de 17 de junio de 2016, la Dirección General de Tributos viene a dar respuesta a varias cuestiones que plantea una entidad matriz de un grupo fiscal en el que entre las entidades que forman parte de él se realizan operaciones comerciales, como compraventa de mercancías o arrendamiento de inmuebles.
En concreto, la entidad matriz plantea tres cuestiones:
1. Si los requisitos y calificaciones contables a que se refiere el artículo 62 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades debe referirse al grupo fiscal a los efectos de determinar la base imponible individual.
2. Si las eliminaciones por operaciones internas deben practicarse a los efectos de determinar la base imponible individual o se practican tras la suma algebraica de bases imponibles individuales.
3. Si las partidas recíprocas que no generan renta o resultado deben igualmente ser objeto de eliminación.
La DGT expone en primer lugar que las eliminaciones, tal y como establece el artículo 64 de la LIS, se realizarán, de acuerdo con la normativa contable, siempre que afecten a las bases imponibles individuales y con las especificidades previstas en la LIS.
Tras ello, y en referencia a los resultados por operaciones internas que generan renta a nivel consolidado, serán objeto de eliminación, debiendo incorporarse en el período impositivo en que se entiendan realizados frente a terceros. Este sería el supuesto de la compraventa de mercaderías que a su vez no hayan sido realizadas frente a terceros ajenos al grupo fiscal.
Por lo que se refiere a los ingresos y gastos recíprocos, una vez homogeneizados, y en la medida en que no producen renta alguna a nivel consolidado, la DGT manifiesta el criterio de que no deben ser objeto de eliminación. Pues de lo contrario dice, se estaría generando una situación de desplazamiento patrimonial entre las entidades intervinientes en la operación, que resultaría contrario a la filosofía del régimen de consolidación fiscal. Este sería el caso de arrendamiento de inmuebles entre entidades del grupo fiscal, en la medida en que el gasto y el ingreso tengan el mismo importe desde el punto de vista fiscal, no serán objeto de eliminación a la hora de determinar la base imponible individual de cada una de las entidades, por cuanto es una operación meramente interna del grupo fiscal que no produce renta alguna a nivel consolidado.
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