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Deducción por actividades exportadoras. Inexistencia de la relación directa entre inversión y actividad exportadora legalmente exigida.
Sentencia de la Audiencia Nacional de 30 de julio de 2015.
Es objeto de impugnación en este recurso el acuerdo dictado por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 24 de julio de 2012, en virtud del cual se desestimó la reclamación económico administrativa interpuesta por la entidad DIA contra acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT relativo al Impuesto sobre Sociedades, periodos 2004 a 2006, del que resultó una deuda tributaria de 22.556.834,91 euros.
En su demanda, la parte actora sostiene la procedencia de la aplicación de la deducción por actividades exportadoras. El Abogado del Estado aduce la inexistencia de la relación directa entre inversión y actividad exportadora legalmente exigida, señalando que las cifras expuestas en el acuerdo liquidatorio muestran una desconexión entre inversión y beneficio fiscal, de un lado, y exportaciones, de otro
La Audiencia Nacional desestima el recurso contencioso administrativo.
Se intenta justificar una inversión de 51.837.473,44 euros en Turquía, que ha determinado una DAEX de 12.065.847,37 euros por los ingresos tributarios derivados de las exportaciones, 56.835 euros en total desde 1999 a 2007, lo que resulta insignificante teniendo en cuenta que el beneficio fiscal declarado, 12.065.847,37 euros, es 214 veces superior a los ingresos tributarios de las exportaciones.
Estos datos son los que debemos valorar a efectos de integrar el concepto jurídico indeterminado configurado por la expresión «relación directa entre inversión y actividad exportadora», al que se refiere la STS de 16 de febrero de 2012 citada por el TEAC en su resolución.
En dicha sentencia, el Tribunal Supremo expresaba cuál era el objetivo de la deducción en este caso controvertida, señalando al respecto:
«(…) esta Sala ya se ha pronunciado señalando que la mencionada deducción fue creada con el objetivo de fomentar la realización de la actividad exportadora, aunque sujeta a determinados requisitos de los que ya se ha hecho eco su jurisprudencia [Sentencia de 3 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 4525/2007 ) y de 30 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 4397/2007 ), entre otras].
En efecto, en la citada Sentencia de 30 de junio de 2010 se señala que «[b]ajo estas premisas normativas, y como esta Sala tuvo ocasión de declarar en la sentencia de 3 de junio de 2009, rec. de casación núm. 4525/2007, difícilmente puede cuestionarse que el art. 34 de la Ley establece como condición necesaria para disfrutar de la deducción en la cuota del Impuesto sobre Sociedades que las inversiones en la adquisición de participaciones de sociedades extranjeras determinen la exportación de bienes o servicios; como tampoco parece dudoso que la Ley ha establecido el citado beneficio fiscal con la finalidad de potenciar las exportaciones, y así lo manifiesta la Exposición de Motivos al señalar, en relación a los incentivos fiscales, que la Ley únicamente regula aquéllos que tienen por objeto fomentar la realización de determinadas actividades, entre las cuales cita las <<inversiones exteriores orientadas a la realización de exportaciones>>.
Y, además, fijaba con claridad los requisitos de necesaria concurrencia para poder aplicar la referida deducción en los siguientes términos:
«En definitiva, la deducción está condicionada a la concurrencia de determinados requisitos: En primer lugar, la concurrencia de los elementos objetivos previstos en la propia norma, realización efectiva de inversiones en inmovilizado material o inmaterial de sucursales o establecimientos permanentes o en inversiones financieras, mediante la adquisición de participaciones en sociedades extranjeras o constitución de filiales con participación mínima del 25% del capital de la filial.
En segundo término, la existencia de actividad exportadora con vocación de permanencia, en atención a la propia finalidad de la deducción.
Y, por último, la presencia de una relación de causalidad entre la inversión efectuada y la actividad exportadora. «
Respecto de esta última expresión, la aludida sentencia recordaba lo dicho en la sentencia de 15 de junio de 2011 (RC 2125 / 2007), en la que el Tribunal Supremo se pronunciaba en los siguientes términos respecto de la relación de causalidad:
«En nuestra opinión, además, esta «relación directa» de «inversiones» con «exportaciones» puede tener una naturaleza estructural o matemática, pero ambas han de ser objeto de la prueba pertinente que acredite su concurrencia, lo que en este caso no se ha producido.
Efectivamente, esa «relación directa» de naturaleza estructural entre «inversiones» y «exportaciones» tiene lugar cuando se crean estructuras, establecimientos, vías y medios directamente relacionados con la exportación. La relación matemática directa entre inversiones y exportaciones se produce cuando estas se incrementan por efecto de aquellas (bien entendido que este efecto no ha de ser fatal, bastando configurar la inversión de modo que deba producirse el incremento de la exportación, aunque el real aumento de la exportación finalmente, no tenga lugar en mérito a circunstancias sobrevenidas que frustraron esa relación inicial de incremento).»
Pues bien, en el presente caso y a semejanza del contemplado entonces por el Tribunal Supremo cabe apreciar, a la vista de las cifras expuestas en la liquidación, luego recogidas por el TEAC y no desvirtuadas por la actora en este recurso, que existe una notabilísima desproporción entre la inversión y el beneficio fiscal obtenido, además de una muy exigua exportación en comparación con la inversión efectuada, lo que, a juicio de la Sala, no permite alcanzar la conclusión de que exista esa relación directa de naturaleza «matemática» que es exigible entre la inversión y la actividad exportadora de la recurrente, sin que, por otra parte, la recurrente haya probado la concurrencia de tal relación directa basada en la naturaleza «estructural» a la que también se refiere el Tribunal Supremo.
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