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1. Las transmisiones de la vivienda habitual del deudor hipotecario a favor, no de la entidad acreedora, sino de un tercero también se pueden beneficiar de las exenciones establecidas en el IIVTNU y el IRPF.
La DGT indica que la redacción literal de la exención permite sostener tal interpretación, porque no limita taxativamente a favor de quién ha de hacerse la dación, sino que exige tres requisitos que no obstarían a esa interpretación.
En la consulta V0325-15 de 29 de enero de 2015, se plantea si resultarían de aplicación las exenciones previstas para la dación en pago en la letra c) del apartado 1 del artículo 105 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, y en la letra d) del apartado 4 del artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a la transmisión de inmuebles objeto de garantía hipotecaria por el deudor o garante del deudor a una entidad distinta del banco que concedió el préstamo hipotecario, siendo esta transmisión una condición impuesta por el banco para la condonación de la deuda hipotecaria pendiente, .
LA DGT DICE:
En el caso objeto de consulta es necesario analizar si las transmisiones de la vivienda habitual del deudor hipotecario a favor, no de la entidad acreedora, sino de un tercero (sociedad gestora de activos), pueden considerarse a estos efectos daciones en pago y, por ello, resultar beneficiarias de la referidas exenciones establecidas en el IIVTNU y el IRPF.
Pues bien, puede sostenerse que la dación en pago no queda desnaturalizada ni muta su naturaleza por el hecho de que se haga a favor de un tercero, distinto del acreedor hipotecario, siempre que sea éste el que imponga tal condición para acceder a la dación y la acepte como extintiva de la obligación. Es éste precisamente el caso planteado: el acreedor hipotecario accede a la dación y obliga al deudor a transmitir el inmueble a un tercero por él designado, posibilidad admitida en el Código Civil para el pago de las obligaciones (artículos 1.162 y 1.163).
Por otra parte, la redacción literal de la exención permite sostener tal interpretación, porque no limita taxativamente a favor de quién ha de hacerse la dación, sino que exige tres requisitos que no obstarían a esa interpretación:
– Que la dación lo sea de la vivienda habitual del deudor o de su garante.
– Que la dación se realice para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la vivienda habitual.
– Que esas deudas hipotecarias se hayan contraído con entidades de crédito o cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.
Como puede observarse, no se exige que la transmisión en que consiste la dación se haga a favor de esa misma entidad de crédito, por lo que no debe excluirse la posibilidad de que la misma acreedora admita o imponga, sin alterar el carácter extintivo de la dación, la transmisión a un tercero designado a su voluntad.
Para mayor abundamiento, en el párrafo segundo del artículo 105.1.c) del TRLRHL y del artículo 33.3.d) de la LIRPF se señala que también opera la exención en las ejecuciones hipotecarias, en las que como consecuencia de las mismas se produce una transmisión a favor de un tercero que no será la entidad financiera acreedora en la mayor parte de los casos.
Por todo ello, no apreciándose impedimento en la previsión legal y siendo lo más acorde con la finalidad de la norma, se considera que esas transmisiones o daciones en pago a favor de un tercero autorizado e impuesto por la entidad acreedora deben ser objeto de la nueva exención prevista en el artículo 105.1.c) del TRLRHL y 33.3.d) de la LIRPF, lógicamente siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos en dichos preceptos.
Por último, debe señalarse, al poder plantearse en los casos a los que se refiere la consulta, que, al no precisarse en la normativa antes referida, la dación en pago puede suponer tanto la cancelación total como la parcial de la deuda, en aquellos casos en que se pacte que la entrega de la vivienda sólo extingue parte de la deuda.
2. Los rendimientos del capital mobiliario negativos no compensados por el contribuyente no se transmiten mortis causa a sus herederos.
La DGT indica que los rendimientos del capital mobiliario negativos que la fallecida tuviera pendientes de compensar en 2013 pueden compensarse, total o parcialmente, en la declaración de IRPF 2014 que sus sucesores están obligados a presentar.
En la consulta V0048-15 de 12 de enero de 2015, la madre del consultante obtuvo unos rendimientos del capital mobiliario negativos, que están pendientes de compensar. Al haber ésta el 19 de julio de 2014 sin efectuar la compensación y siendo la consultante heredera de esta última, se pregunta si tiene derecho a heredar el importe que le corresponda del saldo negativo de los rendimientos del capital mobiliario negativos pendientes de compensar y si puede aplicar en sus declaraciones la pérdida patrimonial la cantidad que le corresponda de dichos rendimientos negativos.
LA DGT DICE:
Al fallecer la madre de la consultante el 19 de julio de 2014, en dicha fecha terminó el período impositivo 2014 para la misma, por lo que sus sucesores estarán obligados a presentar, en el año siguiente al fallecimiento y durante el plazo reglamentario, la declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, período impositivo 2014, correspondiente a la fallecida, en los términos que establecen los artículos 96 y 97 de la LIRPF. Los rendimientos del capital mobiliario negativos que la fallecida tuviera pendientes de compensar en 2013 pueden compensarse, total o parcialmente, en la declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período 2014.
Los rendimientos del capital mobiliario negativos no compensados corresponden únicamente al contribuyente que los ha obtenido, no siendo objeto de transmisión, por lo que no existe ningún derecho transmisible “mortis causa” que integre la herencia de la fallecida, ni sus herederos pueden compensar dichos rendimientos en sus declaraciones individuales por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
3. El contrato para la formación no es válido a efectos del cumplimiento del requisito del artículo 27.2 b) de la LIRPF.
La DGT indica que la contratación de un trabajador para la formación y el aprendizaje para realizar la ordenación de la actividad de arrendamiento de inmuebles no cumpliría este requisito normativo.
En la consulta V0384-15 de 2 de febrero de 2015, se plantea si es válido, para considerar el arrendamiento de inmuebles como actividad económica, el «contrato de formación» a efectos del cumplimiento del requisito del artículo 27.2 b) de la LIRPF.
LA DGT DICE:
Conforme a la regulación laboral, cabe afirmar que en los contratos para la formación y el arbitraje, si bien no se consideran contratos a tiempo parcial, pueden diferenciarse con carácter general dos periodos en régimen de alternancia: el tiempo dedicado a la formación y la actividad laboral o tiempo de trabajo efectivo, estableciéndose la retribución en función del tiempo de trabajo efectivo y no pudiendo superar éste un determinado porcentaje “…de la jornada máxima prevista en el convenio colectivo o, en su defecto, de la jornada máxima legal.”
En consecuencia, en la medida en que el tiempo de trabajo efectivo correspondiente al contrato para la formación y el aprendizaje no alcance la jornada completa, no se considerará incluido en el ámbito del artículo 27.2.b) de la Ley del Impuesto, por lo que en ese caso la contratación de un trabajador para la formación y el aprendizaje para realizar la ordenación de la actividad de arrendamiento de inmuebles no cumpliría este requisito normativo.
4. Deducción por inversión en vivienda habitual en función de la participación en el préstamo hipotecario y del porcentaje de propiedad de la vivienda.
La DGT indica que las cantidades que pudiera satisfacer por la mitad del préstamo que corresponde al ex cónyuge tendrán la consideración de préstamo o, en otro caso, de donación a favor del otro adquirente.
En la consulta V0390-15 de 2 de febrero de 2015 el consultante divorciado en 2007, es propietario de una mitad indivisa del inmueble en el que reside con sus hijos y que constituye su vivienda habitual; viene satisfaciendo el 100% de los pagos relacionados con el préstamo hipotecario empleado para su adquisición y obtenido solidariamente con su ex cónyuge dado que este no está satisfaciendo el 50% de los mismos, a lo cual quedó obligado en la sentencia judicial de divorcio en razón a la mitad indivisa de la cual sigue siendo propietario. Plantea la posibilidad de practicar la deducción en función de la totalidad de las cantidades que destina a amortizar el 100% del préstamo que grava su vivienda habitual y no únicamente en función del 50% que le corresponde en virtud de su participación en el préstamo y de su porcentaje de propiedad de la vivienda.
LA DGT DICE:
Para poder practicar dicha deducción se requiere la concurrencia en el contribuyente de dos requisitos: adquisición de la vivienda propia, aunque sea compartida, en su caso, y que dicha vivienda constituya o vaya a constituir su residencia habitual. Y, por tanto, con independencia de cómo se instrumente su financiación, del estado civil del contribuyente y, en su caso, del régimen económico matrimonial.
En el presente caso, el consultante es propietario de una mitad indivisa de la vivienda que constituye su vivienda habitual, siendo su ex cónyuge propietario de la otra mitad indivisa.
Respecto del préstamo concedido a ambos por la entidad financiera para adquirirla, el consultante tendrá derecho a la deducción en función de las cantidades que por dicho préstamo satisfaga en cada vencimiento y que se correspondan con la parte que del mismo, en calidad de titular solidario, destinó a su adquisición del pleno dominio. Esto es, la mitad de las cantidades satisfechas, pues la otra mitad del préstamo hipotecario no puede entenderse que lo destinara a la adquisición de su derecho al ser deudor la otra persona prestataria, su ex cónyuge. Las cantidades que pudiera satisfacer por esta otra mitad del préstamo tendrán la consideración de préstamo o, en otro caso, de donación a favor del otro adquirente.
5. No se aplica la reducción en concepto de pensiones compensatorias a las abonadas con anterioridad a la sentencia que aprueba el Convenio Regulador.
La DGT indica que con anterioridad a la sentencia de divorcio no se ha producido la ruptura del vínculo matrimonial.
En la consulta V0402-15 de 2 de febrero de 2015, el Convenio regulador de divorcio de fecha 1 de octubre de 2013 es ratificado judicialmente conforme a sentencia dictada en el mes de mayo de 2014. El consultante plantea por lo que se refiere a la declaración por el Impuesto sobre la Renta del año 2014, aplicación de la reducción en concepto de pensiones compensatorias a favor del cónyuge satisfechas desde la firma del convenio regulador.
LA DGT DICE:
En el presente caso consultado el divorcio tiene efectos a partir del año 2014, concretamente desde el mes de mayo de 2014 que es cuando se deviene firme, se resuelve su existencia en virtud de sentencia declaratoria de disolución del matrimonio. Conviene añadir al respecto que en el presente caso consultado no se manifiesta nada ni, por otro lado, se deduce de los términos del escrito de consulta, que existan medidas cautelares adoptadas judicialmente en los términos previstos en el Código Civil.
En definitiva, de acuerdo a cuanto antecede, procede señalar en materia tributaria y en relación al ejercicio impositivo del año 2014, la no aplicación de la reducción en concepto de pensiones compensatorias a favor del cónyuge en cuanto a las cantidades que se hayan podido satisfacer por dicho concepto hasta el mes de mayo de 2014, habida cuenta que a dicha fecha no se ha producido la ruptura del vínculo matrimonial, tal y como requiere el artículo 55 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.
6. Trabajo en el extranjero y aplicación de la exención prevista en la letra p) del artículo 7 de la LIRPF.
La DGT indica que los rendimientos exentos se calculan con un criterio de reparto proporcional, teniendo en cuenta el número total de días del año.
En la consulta V0632-15 de 20 de febrero de 2015 el consultante es residente fiscal en España, mantiene una relación laboral común y cotiza en el régimen general de la Seguridad Social de trabajadores por cuenta ajena. Una de sus responsabilidades es desplazarse físicamente a las oficinas de los Partners con los que la compañía empleadora firma acuerdos. Plantea la procedencia de la aplicación de la exención prevista en la letra p) del artículo 7 de la LIRPF por los días que el consultante trabaja en el extranjero y forma de cálculo.
LA DGT DICE:
El artículo 7 p) de la LIRPF establece que estarán exentos:
“p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.
La aplicación de la exención regulada en el artículo 7 p) de la LIRPF dependerá del cumplimiento, según lo indicado, de todos los requisitos mencionados.
Respecto a la cuantía exenta de tributación, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7.p) de la LIRPF y en el apartado 2 del artículo 6 del RIRPF, tal y como ha reiterado este Centro Directivo, al margen de las retribuciones específicas, a la hora de cuantificar la parte de las retribuciones no específicas obtenidas por el trabajador que gozan de exención, únicamente deberán tomarse en consideración los días que el trabajador efectivamente ha estado desplazado en el extranjero para efectuar la prestación de servicios transnacional, de tal forma que serán los rendimientos devengados durante esos días los que estarán exentos, calculándose con un criterio de reparto proporcional, teniendo en cuenta el número total de días del año (365 días con carácter general o 366 días si el año es bisiesto).
Asimismo, a las retribuciones específicas que satisfaga la empresa española al trabajador como consecuencia del desplazamiento les resultará de aplicación la exención.
Todo ello con un límite máximo de 60.100 euros anuales.
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