Alertas Jurídicas sábado , 27 febrero 2021
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LA DGT DICE

1. Forma de declaración de la devolución de ingresos indebidos relativa al Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos (céntimo sanitario).

 

 

La DGT indica que la devolución   del IVMDH, contabilizado en su día como gasto, debe imputarse como ingreso en   la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en que se   reconoce el derecho a su devolución.

 

En la consulta V1133-15, el consultante solicitó la devolución de ingresos indebidos relativa al Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos (céntimo sanitario), a raíz de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de febrero de 2014. En diciembre de 2014 ha recibido el pago de la devolución correspondiente a importes satisfechos en 2010. El consultante determina en 2014 el rendimiento neto de su actividad económica con arreglo al método de estimación directa simplificada. El consultante cuestiona la forma de declarar en el IRPF la indicada devolución.

 

LA DGT DICE:

 

El artículo 14.1.b) de la Ley del Impuesto, establece que “Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse.”

 

El tratamiento en el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a la imputación temporal de la devolución a que se refiere la consulta, ha sido analizado en diferentes consultas de este Centro Directivo, como la consulta vinculante V2258-13, de 9 de julio de 2013. En dicha consulta se manifestaba al respecto:

 

“1.1. ¿Si en el momento de recibir la devolución del IVMDH correspondiente a los periodos 2002-2012 debe presentar declaraciones complementarias por el IS de dichos periodos teniendo en cuenta que la devolución se realizará en el año 2014 o con posterioridad?

 

El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, BOE de 11 de marzo, en adelante TRLIS, establece lo siguiente:

 

“3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”

 

En el TRLIS no existe una norma específica que se refiera a la devolución de impuestos contabilizados en su día como gasto, por lo que es preciso acudir, en su defecto, a la norma mercantil.

 

El Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, BOE de 20, en adelante PGC, destina la cuenta 636 al registro de la devolución de impuestos:

 

“636. Devolución de impuestos.

 

Importe de los reintegros de impuestos exigibles por la empresa como consecuencia de pagos indebidamente realizados, excluidos aquellos que hubieran sido cargados en cuentas del grupo 2.

 

Su movimiento es el siguiente:

 

a) Se abonará cuando sean exigibles las devoluciones, con cargo a la cuenta 4709.

b) Se cargará por el saldo al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 129.”

 

En consecuencia, la devolución del IVMDH, contabilizado en su día como gasto, debe imputarse como ingreso en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en que se reconoce el derecho a su devolución.

 

Los intereses de demora que, en su caso, se hubieran reconocido sobre la referida devolución, tendrán el mismo tratamiento.

 

En consecuencia, no habrá que presentar ninguna declaración

 

 

2. Base imponible de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, de la cesión de un préstamo o de un crédito garantizados por una hipoteca.

 

La DGT indica que en la cesión de   préstamos hipotecarios, la base imponible estará integrada por la total   cantidad garantizada, constituida por el importe del préstamo pendiente de   amortización en la fecha de la cesión y los correspondientes intereses,   indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos, que se   hubieran establecido.

 

En la consulta V1079-15 de 8 de abril de 2015, la consultante y una entidad financiera procedieron a otorgar una escritura pública ante Notario en virtud de la cual la entidad financiera cedía a la consultante mediante precio 198 préstamos y créditos vencidos junto con las hipotecas que los aseguran y demás derechos y garantías accesorias. Asimismo, mediante la Escritura también se cedieron algunos préstamos y créditos sin garantía hipotecaria. Los deudores de los Préstamos y los Créditos y del resto de préstamos y créditos sin garantía hipotecaria cedidos son todos personas jurídicas. Se plantea cual es la base imponible de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, de la cesión de un préstamo o de un crédito garantizados por una hipoteca; cuál es la base imponible cuando el crédito está garantizado por varias hipotecas que gravan sendas fincas y si, en tal caso, debe procederse a la distribución proporcional del capital pendiente de amortización del préstamo en función de la responsabilidad hipotecaria por principal que conste inscrita para cada finca; y finalmente, si, en cuanto a la base imponible del impuesto referente a las llamadas cantidades garantizadas accesorias, debe entenderse, según el caso, el resultado de aplicar el porcentaje en cuestión y las cantidades fijas que reflejan dichos importes.

 

LA DGT DICE:

 

A este respecto, cabe señalar que esta Dirección General ya ha manifestado en informe dirigido a algunas Comunidades Autónomas, en relación con la modificación de plazos y otros aspectos de los préstamos hipotecarios que la base imponible estaría constituida “por el importe total garantizado, “con independencia de que tal importe sea igual, mayor o menor que el que garantizaba el préstamo hipotecario o crédito hipotecario que se ha novado”, sin establecer una necesaria equivalencia entre la base imponible y el importe de la garantía constituida en su momento a favor del cedente por el (prestatario). Idéntico criterio se ha mantenido en sucesivas resoluciones de contestación a consulta, de las que cabe citar las siguientes: V0825-11, de 30 de marzo de 2011, V0612-12, y V0613-12, ambas de 22 de marzo de 2012, V1935-13 de 10 de junio de 2013, V3049-13 de 11 de octubre de 2013, y, especialmente, V1221-14, de 5 de mayo de 2014. Esta última resolución merece atención especial por su mayor concreción.

 

En la resolución V1221-14, en relación con una escritura de compraventa y subrogación en la que se producía asimismo la novación del préstamo hipotecario, y se modificaban ciertas condiciones como el interés, el plazo y el valor de tasación del inmueble hipotecado, se planteaba cómo debía tributar la modificación del valor de tasación en caso de no estar bonificada por la Ley 2/1994, de 30 de marzo y, en concreto, cuál sería el contenido valuable y el tipo de la cuota gradual. A este respecto, y una vez determinada la no aplicación de la bonificación establecida en el artículo 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, se establecía que la base imponible estaría constituida por el contenido valuable de la escritura de novación, que reunía todos los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD, que se fijaba en “el importe de la obligación o capital garantizado, (el saldo pendiente de pago a fecha de la escritura de modificación), más los intereses, costas y gastos que se establezcan”.

 

El citado criterio se sustenta en que, según el artículo 122 de la Ley Hipotecaria (Decreto de 8 de febrero de 1946, por el que se aprueba la nueva redacción oficial de la Ley Hipotecaria): “La hipoteca subsistirá íntegra, mientras no se cancele, sobre la totalidad de los bienes hipotecados, aunque se reduzca la obligación garantizada, y sobre cualquiera parte de los mismos bienes que se conserve, aunque la restante haya desaparecido; pero sin perjuicio de lo que se dispone en los dos siguientes artículos.”, lo que determina que la obligación garantizada va disminuyendo a medida que se amorticen parcialmente los préstamos, puesto que el principal pasa a ser el que quede pendiente de pago en cada momento, debiendo calcularse a tal momento el importe de los intereses, costas y gastos que se hubieran pactado.

 

En suma, debe afirmarse que, en la cesión de préstamos hipotecarios, la base imponible estará integrada por la total cantidad garantizada, constituida por el importe del préstamo pendiente de amortización en la fecha de la cesión y los correspondientes intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos, que se hubieran establecido.

 

– En las escrituras que documenten préstamos o créditos con garantía, la base imponible estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. Si no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomará como base el capital y tres años de intereses

 

– En la cesión de préstamos o créditos hipotecarios la base imponible estará integrada por la total cantidad garantizada, debiendo entenderse por tal la constituida por el importe del préstamo pendiente de amortización en la fecha de la cesión y los correspondientes intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos, que se hubieran establecido. A estos efectos, es irrelevante que el préstamo o crédito esté garantizado por una única hipoteca o por varias.

 

3. Tratamiento fiscal en el IRPF de las indemnizaciones por despido en caso de nueva contratación.

 

La DGT indica que el RIRPF condiciona   la exención de las indemnizaciones a la real y efectiva desvinculación del   trabajador con la empresa, presumiendo que no se da si hay nueva contratación   dentro de los 3 años siguientes.

 

 

En la consulta V1322-15 de 29 de abril de 2015, la entidad consultante expone que en el ámbito de un ERE, despidió a veinte personas de su plantilla. Pasados veintiún meses se plantea contratar a uno de los empleados despedidos y consulta el tratamiento fiscal por el IRPF de la indemnización por despido en el supuesto planteado.

 

LA DGT DICE:

 

El artículo 1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas condiciona la aplicación de la exención de las indemnizaciones por despido a la real efectiva desvinculación del trabajador con la empresa. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que no se da dicha desvinculación cuando en los tres años siguientes al despido o cese el trabajador vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada a aquélla.

 

El precepto reglamentario alude al hecho en sí de que se produzca una nueva contratación del trabajador despedido o cesado en las condiciones expuestas (que se trate de la misma empresa u otra vinculada y que se efectúe dentro de los tres años siguientes a la efectividad del despido o cese) sin que, a estos efectos, se especifique el tipo o naturaleza jurídica que deba adoptar el contrato, es decir, resulta indiferente tanto su duración como que los servicios prestados por el trabajador despedido dentro de los tres años siguientes deriven de una nueva relación laboral o de la realización de una actividad empresarial o profesional.

 

En el caso que nos ocupa y de acuerdo con el contenido de los hechos anteriormente mencionados, la entidad consultante extinguió, por cusas objetivas, la relación laboral con un trabajador y veintiún meses después se plantea la recontratación del trabajador despedido para la realización de un trabajo muy concreto. Por tanto el nuevo contrato se celebraría dentro del plazo de tres años siguientes al despido, y resulta de aplicación la presunción contemplada en el artículo 1 del Reglamento del Impuesto.

 

En todo caso debe precisarse que la prestación de servicios dentro del citado plazo de tres años constituye una presunción, que admite prueba en contrario, de la inexistencia de una real efectiva desvinculación del trabajador despedido con la empresa, requisito imprescindible para el mantenimiento de la exención. En consecuencia, el consultante podrá acreditar, por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, que corresponde valorar a los órganos encargados de las actuaciones de comprobación e investigación tributaria, que en su día se produjo dicha desvinculación, y que los servicios que ahora presta, por la naturaleza y características de los mismos o de la propia relación de la que derivan, no enervan dicha desvinculación.

 

4. Tributación del teletrabajo realizado en España para una empresa situada en los Estados Unidos.

 

La DGT indica que según el párrafo 1   de los Comentarios al artículo 15 del Modelo de Convenio Tributario sobre la   Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE, el trabajo se realiza efectivamente   en el lugar donde el empleado esté físicamente presente cuando efectúa las   actividades.

 

En la consulta V1305-15 de 28 de abril de 2015 se plantea el régimen fiscal aplicable a las retribuciones percibidas por la consultante, pagadas por una empresa situada en Estados Unidos, por el trabajo realizado por la consultante en España por el sistema de teletrabajo.

 

LA DGT DICE:

 

El párrafo 1 de los Comentarios al artículo 15 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE (en adelante, MC OCDE) relativo a la imposición de la renta del trabajo dependiente, a la luz de los cuales se interpreta el citado artículo 16 del Convenio, establece lo siguiente:

 

“(…) El citado trabajo se realiza efectivamente en el lugar donde el empleado esté físicamente presente cuando efectúa las actividades por las que se paga dicha renta. Como consecuencia de ese principio, un residente de un Estado contratante que perciba una remuneración, en concepto de un trabajo dependiente, de fuentes situadas en el otro Estado, no puede estar sujeto a imposición en ese otro Estado respecto de dicha retribución por el mero hecho de que los resultados de su trabajo se exploten en ese otro Estado.”

 

Por lo tanto, sobre las rentas del trabajo derivadas de realizar teletrabajo, desde un domicilio privado en España, siendo los frutos de dicho trabajo para una empresa estadounidense, en el supuesto de que el trabajador sea considerado residente fiscal en España, al ejercer el empleo en España, solamente tributarán en España. En este caso, la empresa estadounidense, al no tener establecimiento permanente y no realizar actividad alguna en España no tendrá obligación de retener conforme con lo establecido en el artículo 76 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

 

Si por el contrario, la consultante fuese considerada residente fiscal en los Estados Unidos tal y como expresa en el escrito de consulta, el artículo 5.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, BOE del 12 de marzo de 2004 establece:

 

“Son contribuyentes por este impuesto:

 

a) Las personas físicas y entidades no residentes en territorio español conforme al artículo 6 que obtengan rentas en él, salvo que sean contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

 

 

5. Deducibilidad por Abogado de los gastos de reuniones con clientes, utilización de vehículo, vestimenta y otros gastos diversos.

 

La DGT indica que el carácter   deducible de estos gastos quedará condicionado por el principio de su   correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que   se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén   relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles.

 

 

En la consulta V1173-15 de 16 de abril de 2015 la consultante, abogada por cuenta propia, cuestiona si a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tienen la consideración de deducibles en la determinación del rendimiento neto de la actividad económica los siguientes gastos:

 

– Los gastos de reuniones con clientes (comidas, hoteles, transporte).

– Los gastos derivados de la utilización del vehículo referido (gasolina, seguro, reparaciones, mantenimiento…).

– Los gastos relacionados con la parte de la vivienda que la consultante destina al desarrollo de la actividad.

– Los gastos de servicios diversos (papelería, imprenta, consumibles de informática…).

– Los gastos de vestimenta (compra de un traje).

 

LA DGT DICE:

 

I. Deducibilidad de los gastos derivados de reuniones con clientes (comidas, transporte, hoteles…).

 

La deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquéllos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

 

En la valoración de esta correlación también deberá tenerse en cuenta el importe individualizado de los gastos, de manera que aquellos que sean excesivos o desmesurados, respecto de los que, con arreglo a los usos y costumbres, puedan considerarse gastos normales, pueden considerarse como no deducibles, pues se trata de conceptos fronterizos entre los gastos exigidos por el desarrollo de la actividad y aquellos que vienen a cubrir necesidades particulares, de tal manera que en algunos casos existe una coincidencia entre unos y otros. No debe olvidarse que la normativa del Impuesto exige distinguir entre el patrimonio del contribuyente afecto a la actividad económica y el destinado a la atención de las necesidades particulares, y que la propia normativa del Impuesto, establece unas cuantías máximas exceptuadas de gravamen en el caso, por ejemplo, de gastos de manutención cuando se trata de gastos producidos por desplazamientos laborales, a través del régimen de dietas exentas.

 

Esta correlación deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho, siendo competencia de los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria la valoración de las pruebas aportadas.

 

II. Gastos derivados de la utilización del vehículo (gasolina, seguro, mantenimiento, reparaciones…).

 

La deducibilidad de los gastos relacionados con el vehículo tales como combustible, reparaciones, mantenimiento y seguro, a los que hace referencia el escrito de consulta quedará condicionada, como requisito previo, a que el vehículo del que procede dicho gasto tenga la consideración de elemento patrimonial afecto a la actividad económica desarrollada por la consultante.

 

En el caso de utilización exclusiva de un vehículo de turismo en la actividad, cuestión de hecho que deberá ser, en su caso, objeto de valoración por los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, podrán deducirse para la determinación del rendimiento neto de la actividad los gastos de combustible, mantenimiento, reparación y seguro objeto de consulta derivados de la utilización del mismo.

 

En el caso de que la utilización del vehículo en la actividad no fuese exclusiva, es decir, que también fuese utilizado para otros fines, el mismo no tendrá la consideración de afecto a la actividad económica, no siendo deducibles en la determinación del rendimiento neto los gastos anteriormente mencionados derivados de su utilización, salvo que concurriese alguna de las excepciones contempladas en el apartado 4 del artículo 22 del IRPF, en cuyo caso el vehículo se entenderá afectado a la actividad económica desarrollada por la consultante cuando se utilice exclusivamente en la misma, sin perjuicio de la posibilidad de utilización para necesidades privadas cuando la misma sea accesoria y notoriamente irrelevante.

 

III. Gastos relacionados con la parte de la vivienda de la consultante destinada al desarrollo de su actividad.

 

Del artículo 22 del RIRPF se desprende que la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas permite la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. Cumpliéndose esta condición, se podrá afectar la totalidad de la parte de la vivienda que se utilice para el desarrollo de la actividad económica ejercida exclusivamente por la consultante.

 

Esta afectación parcial supone que el contribuyente podrá deducirse los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como pueden ser amortizaciones, IBI, tasa de basuras, comunidad de propietarios, seguro de responsabilidad civil de la vivienda, etc., proporcionalmente a la parte de la vivienda afectada y a su porcentaje de titularidad en el inmueble referido. En el caso de que la consultante fuera arrendataria de la vivienda, podría deducir el gasto correspondiente a las rentas satisfechas por el arrendamiento de la vivienda en proporción a la parte exclusivamente afectada a la actividad económica en relación con la totalidad de la misma. En el caso de que se le repercutieran impuestos o gastos de comunidad, es decir, gastos que el arrendador debe hacer frente pero que repercute al arrendatario, podrá deducirlos pero proporcionalmente a la parte de la vivienda que esté afectada.

 

Ahora bien, con independencia del título que ostente sobre la referida vivienda habitual, los gastos derivados de los suministros (agua, luz, calefacción, teléfono fijo, conexión a Internet, etc.) solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad, no pudiendo aplicarse, en este caso, la misma regla de prorrateo que se aplicará a los gastos derivados de la titularidad o del arrendamiento de la vivienda.

 

Este mismo criterio viene manteniendo este Centro Directivo (consultas V2382-13, V2400-13 y V3471-13) para determinar la deducibilidad de los gastos derivados del uso de una línea de telefonía móvil, es decir, que serán deducibles los gastos incurridos en la medida en que esta línea se utilice exclusivamente para el desarrollo de la actividad económica.

 

Al respecto conviene señalar que la comprobación de la utilización exclusiva de los vehículos, suministros, líneas de telefonía móvil y fija en la actividad de la consultante constituyen cuestiones de hecho que deberán ser, en su caso, objeto de valoración por los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.

 

IV. Gastos por servicios diversos (papelería, imprenta, consumibles de informática…).

 

Con arreglo al citado artículo 28.1 de la LIRPF, el carácter deducible de estos gastos quedará condicionado por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos.

 

V. Gastos de vestimenta (compra de un traje).

 

Como antes se ha referido, el carácter deducible de los gastos queda condicionado por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos.

 

A su vez, el anteriormente reproducido apartado 2 del artículo 22 del RIRPF establece que sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma, añadiendo dicho apartado que no se entenderán afectados aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de ese artículo.

 

En la medida en que la ropa que vaya a adquirir la consultante no tiene el carácter de ropa específica de la actividad económica desarrollada, no podrá deducirse las cantidades invertidas en su adquisición.

 

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