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1. Introducción
El artículo 105 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (L.G.T.), en consonancia con lo dispuesto en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, tras la redacción otorgada por las Leyes 10/1985, de 26 de abril, 25/1995, de 20 de julio, y 1/1998, de 26 de febrero, dispone:
1. En la reglamentación de la gestión tributaria se señalarán los plazos a los que habrá de ajustarse la realización de los respectivos trámites.
2. La inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja.
3. En los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos, las notificaciones se practicarán por cualquier medio que permita tener constancia de la recepción, así como de la fecha, la identidad de quien recibe la notificación y el contenido del acto notificado.
La acreditación de la notificación efectuada se incorporará al expediente.
4. La notificación se practicará en el domicilio o lugar señalado a tal efecto por el interesado o su representante. Cuando ello no fuere posible, en cualquier lugar adecuado a tal fin, y por cualquier medio conforme a lo dispuesto en el apartado anterior.
Cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado o su representante, de no hallarse presente éste en el momento de entregarse la notificación, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en el domicilio, siempre que haga constar su identidad. TSJ Andalucía. Málaga ª 21-05-99
5. Cuando el interesado o su representante rechacen la notificación, se hará constar en el expediente correspondiente las circunstancias del intento de notificación, y se tendrá la misma por efectuada, a todos los efectos legales.
6. Cuando no sea posible realizar la notificación al interesado o a su representante, por causas no imputables a la Administración Tributaria, y una vez intentado por dos veces, se hará constar esta circunstancia en el expediente con expresión de las circunstancias de los intentos de notificación. En estos casos, se citará el interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia, por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el «Boletín Oficial del Estado», o en los boletines de las Comunidades Autónomas o de las provincias, según la Administración de la que proceda el acto a notificar y el ámbito territorial del órgano que lo dicte.
Estas notificaciones se publicarán, asímismo, en los lugares destinados al efecto en las Delegaciones y Administraciones de la correspondiente al último domicilio conocido. En la publicación en los Boletines Oficiales aludidos, constará la relación de notificaciones pendientes, con indicación del sujeto pasivo, obligado tributario o representante, procedimiento que la motiva, órgano responsable de su tramitación, y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado. En todo caso, la comparecencia se producirá en el plazo de 10 días, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el correspondiente Boletín Oficial. Cuando transcurrido dicho plazo no se hubiese comparecido, la notificación se entenderá producida, a todos los efectos legales, desde el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado para comparecer.
7. El Gobierno, mediante Real Decreto, aprobado a propuesta de los Ministros de Economía y Hacienda y de la Presidencia, determinará los supuestos en los que las notificaciones a que se refiere el párrafo anterior deban efectuarse exclusivamente a través del «Boletín Oficial del Estado», sin perjuicio de su publicación en los lugares destinados al efecto, en las Delegaciones y Administraciones antes expresadas. En tales supuestos, la publicación en el «Boletín Oficial del Estado» se realizará los días 5 y 20 de cada mes o, en su caso, en el día inmediato hábil posterior.
Como es de lógica en cualquier ordenamiento jurídico, y por el respeto al principio de seguridad jurídica y de interdicción de indefensión, las notificaciones se convierten en una condición de eficacia del acto administrativo, que contienen, aunque ello no conlleve el que afecten ni a la validez ni a la existencia de dicho acto administrativo, atributos estos que serán medidos por otros criterios, tales como competencia del que los dictó, oportunidad temporal de los mismos, respeto al procedimiento debido, etc.
En la actualidad, y desde la aprobación del Estatuto del Contribuyente (Ley 1/1998, de 26 de febrero) el régimen jurídico de las notificaciones en materia tributaria se encuentra en el artículo 105 de la Ley General Tributaria, vigente a partir del 1 de enero de 1998. Así mismo se habrán de tener en cuenta las especialidades previstas en el artículo 124 LGT, relativas a las notificaciones colectivas en el caso de tributos de cobro periódico por recibo, supuestos en los que no es preceptiva la comunicación expresa o efectos del rehuse en la recepción de las notificaciones. Hasta ese momento, la realización de notificaciones en materia tributaria se regía por las reglas dispuestas para el procedimiento administrativo general, en los artículos 58 a 61 L.P.A., que en la actualidad se siguen aplicando con carácter supletorio.
El referido carácter de las notificaciones obliga a que sean actos administrativos de una extraordinaria formalidad, pues las mismas deben de efectuarse por cualquier medio que medio que permita tener constancia tanto de la recepción de la notificación, como de la fecha, identidad del receptor y contenido del acto notificado.
En este sentido, el Tribunal Constitucional, en Sentencia de la Sala 1ª de fecha 26 Abril 1999, ha dispuesto que las notificaciones defectuosas solamente vulneran el artículo 24 CE, cuando impiden el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular los recursos establecidos en el ordenamiento jurídico frente a dicha resolución.
En relación a dichos requisitos el TSJ Andalucía. Málaga, en fecha de 24 Julio 2000 ha dispuesto que las notificaciones no se realizan de manera reglamentaria, cuando, aun constando en el expediente que la notificación se realizó por correo certificado, en el resguardo que conserve la Administración sólo se observe una rúbrica que no pueda cumplir con ninguno de los requisitos para su validez.
Toda vez que serán validas las notificaciones practicadas por cualquier medio que permita tener constancia del cumplimiento de las anteriores condiciones, se deja a la Administración libertad para que elija el medio empleado para la práctica de las notificaciones, que normalmente viene utilizando el correo certificado o la entrega por medio de agentes, pero que podría utilizar también el burofax, el telegrama, etc, siempre que dichos medios dejen constancia de la recepción de la notificación, cuya acreditación se incorporará al expediente.
2. ¿Dónde deben recibirse estas notificaciones?
Respecto al lugar en que deben efectuarse las notificaciones, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59.2 L.P.A., éstas deben efectuarse en:
a.- El domicilio fiscal del interesado.
B.- O el lugar señalado expresamente a tal efecto por el interesado o su representante. El Tribunal Supremo, en Sentencia de la Sala 3ª de 10 Junio del 2000. recuerda que el domicilio legal puede ser convencionalmente alterado por los propios interesados, que pueden libremente designar el domicilio que regirá en las relaciones concretas para las que sea establecido.
c.- Y si ello no fuere posible, por ser ignorado el paradero o domicilio, en cualquier lugar adecuado a tal fin. Normalmente, mediante Edictos publicados en el BOE o BOP y en el tablón de anuncios del Ayuntamiento del último domicilio conocido.
3. ¿Qué ocurre si el contribuyente ha cambiado el domicilio fiscal?
De conformidad con lo que dispone el artículo 45.2 LGT La Administración podrá exigir a los sujetos pasivos que declaren su domicilio tributario. Cuando un sujeto pasivo cambie su domicilio, deberá ponerlo en conocimiento de la Administración Tributaria, mediante declaración expresa a tal efecto, sin que el cambio de domicilio produzca efectos frente a la Administración hasta tanto se presente la citada declaración tributaria. La Administración podrá rectificar el domicilio tributario de los sujetos pasivos mediante la comprobación pertinente.
Es decir, que el contribuyente deberá comunicar los cambios de domicilio que se hayan producido mediante los medios establecidos al efecto (personas jurídicas mediante Declaración Censal, Modelo 036 ó 037), y las personas físicas mediante escrito al efecto o la consignación del nuevo domicilio en la declaración del I.R.P.F., sin que dicha modificación, de conformidad con lo que dispone el TEAC, en Resolución de fecha 11 Septiembre 1997, requiera, para ser eficaz, acto alguno de acuse por parte de la Administración .
Por tanto, no serán validas las notificaciones practicadas por la Administración fuera del domicilio del interesado o el lugar comunicado a efectos de notificaciones, salvo que esté acreditada la recepción por el interesado o que el sujeto pasivo no haya notificado el cambio de domicilio a la Administración, en cuyo caso ésta podrá tener como domicilio el anterior que hará válidas las notificaciones recibidas en el mismo.
Con respecto a este tema el TEAC, en Resolución de fecha de 9 Julio 1998 dispone que hay defecto en la notificación por haberse comunicado el cambio de domicilio y no haberse tenido en cuenta por la Inspección.
De igual forma el TEAC, en Resolución de fecha 13 Marzo 1998, dice que La notificación hecha al domicilio fiscal del interesado que obraba en la Oficina Gestora y recibida por el portero de la finca con todos los datos requeridos es válida, al haberse omitido por el sujeto pasivo la notificación de cambio de domicilio requerida por el arículo 45.2 de la Ley General Tributaria.
Por otra parte, el TSJ de La Rioja, en Sentencia de fecha 29 Noviembre del año 2000 dispone que las notificaciones efectuadas por la Administración lo fueron en un domicilio que no se correspondía con el domicilio fiscal del interesado, sin que pueda imputarse a éste el incumplimiento de la obligación de comunicar los cambios de domicilio (puesto que ya había comunicado a otra Administración el cambio de domicilio).
4. ¿Quién debe recibir las notificaciones?
Las notificaciones se practicarán a la persona del interesado o su representante.
En el caso de que se realicen en el domicilio del interesado, si no se encuentran presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo de la mismas cualquier persona que se encuentre en el mismo y haga constar su identidad. Pero, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59.1 L.P.A., cuando el receptor y el destinatario sean personas distintas, se deberá hacer constar en el acuse de recibo la relación entre ambos. En este sentido, encontramos diversos pronunciamientos del Tribunal Supremo, entre los que podemos señalar las Sentencias de 22-3-90 y 7-3-97; 5-6-90, 27-1 y 10-3 de 1992, 23-2-93, 21-5-96, 10-1-97 y 17-2-97.
En este sentido el TSJ Andalucía- Málaga, en Sentencia de 21 Mayo de 1999, considera que la notificación directa hecha por la Administración de la liquidación debe ser personal, debiendo hacerse entrega de la misma al interesado y pudiendo hacerse cargo de la misma, de no hallarse éste, cualquier pariente, persona que con él conviva, empleado o portero que se encuentre en la finca, siempre que sean mayores de edad y se haga constar su identidad y la relación que guarda con el interesado.
En el caso de que se notifique en el domicilio social de una persona jurídica, según la Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 1996, se deberá identificar la persona que recibe la notificación, no siendo suficiente la notificación en la sede social de la empresa cuando no se identifica la persona a quien se entrega la misma.
Por ello es correcta la notificación recibida por un empleado de la empresa que se identifico haciendo constar su condición.
á ¿Es válida la notificación que se recibe por un Conserje o portero?
Veamos cuatro resoluciones judiciales que se pronuncian sobre este extremo:
Sentencia del TSJ Valencia de 22 Noviembre 1999. El Tribunal considera que la notificación efectuada al Conserje de una finca no cumple con los requisitos legales que se marcan en la Ley General Tributaria, que exigen la notificación personal en el domicilio del interesado, sin que sea personal la hecha al portero, y ni siquiera pueda considerarse como su propio domicilio.
á Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 2 Mayo de 1984.- Que toda la argumentación del apelante se centra en que la notificación por correo certificado con acuse de recibo que aparece en el folio 4 del expediente municipal, no llegó nunca a su poder, y no está hecha en forma debida, no pudiendo, por ello, interrumpir la prescripción, interrupción que se produciría en caso de que tal notificación fuera eficaz, ya que la declaración de la transmisión gravada por el arbitrio la hizo la entidad apelante el día 27 junio 1968, y la carta mediante la que se pretende interrumpir la prescripción se certificó con fecha 3 febrero 1973 y fue recibida el mismo día; pues bien, al examinar la notificación, es preciso tener en cuenta que ella va dirigida al domicilio social de la entidad apelante, y a nombre de la persona que hizo la declaración de la transmisión ante el Ayuntamiento de Madrid; que dicha notificación va firmada en la tarjeta de acuse de recibo, por el cartero suplente, y en el lugar del destinatario, aparece la siguiente leyenda «P.O. Conserje» seguido de una firma ilegible, con lo cual, debe de entenderse que dicha notificación reúne los requisitos exigidos en el pfo. 2º arículo 80 L.P.A., ya que ni siquiera ha intentado la entidad apelante probar que en la fecha de realizarse la notificación, el conserje que firmó la notificación no fuera exactamente quien ocupara dicho puesto, y sin que puedan exigirse para la notificación por correo, otros requisitos que agraven aún más la posición de la Administración existiendo en el expediente pruebas de que la entidad apelante admitió otra notificación en forma parecida, que es la que figura al folio 9, en la que la tarjeta de acuse de recibo, igualmente dirigida a la entidad apelante, aparece firmada por Secretaría» y seguida de una firma ilegible, si bien en este caso, dicha entidad admite como eficaz esa notificación, por haber sido realizada después del plazo de los 5 años en los que había prescrito el derecho de la Aministración.
Por ello, ha de concluirse, al igual que hizo el Tribunal económico-administrativo provincial y aceptó la sentencia apelada, que la notificación se practicó en debida forma y mediante ella se interrumpió la prescripción, al ser el acto notificado un requerimiento al declarante para que aportara la escritura en virtud de la cual se operó la transmisión gravada por el arbitrio, por lo que debe de ser rechazado este primer argumento del apelante.
á Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 27 Julio de 1999. El Tribunal considera que la notificación efectuada en la persona del portero de la finca cerca de las fechas vacacionales no puede considerarse válida a efectos de calificar como extemporánea la reclamación presentada por el interesado a la vuelta de sus vacaciones.
á Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 29 Abril del 2000. El TS entiende que la notificación impugnada en base a la supuesta notificación errónea de la misma, por no identificarse a su receptor, es válida y ha de tenerse por hecha, ya que junto a la firma ilegible de la persona que, sin constar su identificación, firmó la notificación, se estampó un sello con el anagrama identificador de la empresa, cuya autenticidad no ha sido puesta en duda, por lo que se ha de concluir que la persona que disponía del mismo lo hacía por encargo de la empresa y que le estaba encomendada la función de recibir las comunicaciones a ella dirigidas.
5. ¿Qué ocurre si se rehusan las notificaciones?
La renuncia a la recepción de las notificaciones no impide la práctica de las mismas.
Así el artículo 124.5 LGT, dispone:
5. Cuando el sujeto pasivo, obligado tributario o su representante rehúse recibir la notificación o cuando no sea posible realizar dicha notificación por causas ajenas a la voluntad de la Administración tributaria, se estará respectivamente a lo dispuesto en el artículo 105 apartados 5, 6 y 7 de esta ley
Y en relación a dicho rehuse dispone el artículo 105.5 LGT:
5. Cuando el interesado o su representante rechacen la notificación, se hará constar en el expediente correspondiente las circunstancias del intento de notificación, y se tendrá la misma por efectuada a todos los efectos legales.
6. ¿Qué pasa si acaece imposible la notificación?
El artículo 105.6 de la L.G.T., ya redactado, dispone que cuando por desconocimiento de los interesados o de su domicilio, ausencia o cualquier otra causa no imputable a la Administración no sea posible la práctica de las notificaciones se intentará por dos veces, dejando constancia en el expediente de las circunstancias de los dos intentos y se procederá a la publicación de anuncios, en los que se requerirá al interesado para que comparezca ante la Administración para ser notificado.
Los anuncios se publicarán en el BOE o en los BOCA, según la Administración de la que proceda el acto a notificar y el ámbito territorial del órgano que lo dicte. Transcurridos diez días desde la publicación del anuncio en el correspondiente Boletín Oficial sin que se haya producido la comparecencia, la notificación se entenderá producida al día siguiente.
¿Pero, realmente, esta normativa permite a la Administración intentar dos notificaciones y acto seguido notificar por anuncios?
En respuesta a esta pregunta debemos afirmar que, a pesar de la amplitud del concepto legal que habilita la práctica de notificaciones mediante la publicación de anuncios, por causas no imputables a la Administración tributaria, la jurisprudencia exige una actividad diligente de la Administración tendente a la localización del interesado. Así, no puede entenderse realizada una notificación devuelta con la indicación de ausencia del interesado sin que se verificaran más indagaciones por parte de la Administración; también se niegan los efectos interruptivos de la prescripción a las notificaciones practicadas por edictos cuando la Administración conocía varios domicilios sin intentar la notificación en los mismos.
á El TEAC, en Resolución de fecha de 25 Junio de 1998, en relación a una liquidación publicada por edictos, dispone, que no puede entenderse que la Administración agotara todos los medios de notificación habituales antes de recurrir a la notificación por Edicto, y más tratándose de una empresa conocida sobradamente por la Administración gestora
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