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Autor:
Álvaro Álvaro Fernández
Bonmati Asesores
El arduo proceso de negociación de las autoridades españolas con Bruselas ha resultado fructuoso. La Comisión Europea ha dado el visto bueno a la prórroga del Régimen Económico y Fiscal de Canarias hasta el año 2020, y ello se ha materializado en España con la aprobación del Real Decreto 15/2014, de 20 de diciembre, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.
El control de su adecuación a la normativa europea (recordemos que tiene la consideración de ayuda de estado) ya no se realizará a través del sistema de notificación y autorización por la Comisión, sino que se sustituye por un mecanismo de control interno de adecuación de la ayuda de estado a lo dispuesto en el reciente Reglamento General de Exención por Categorías (Reglamento 651/2014, de 17 de junio, de la Comisión).
Los objetivos de la reforma del Régimen Económico y Fiscal son fomentar la inversión nacional y extranjera en determinados sectores de Canarias, así como incentivar la creación de empleo, por lo que se crean nuevos beneficios fiscales y se optimizan los ya existentes. En efecto, ha de destacarse la creación de una nueva deducción para las inversiones en África, y la potenciación de la Zona Especial Canaria, en tanto que no sólo se amplía su ámbito de aplicación, sino que además ofrece mayores beneficios fiscales.
También se modifican ciertos aspectos de la Reserva para Inversiones en Canarias, si bien las novedades son de escasa relevancia en comparación con el resto de medidas. Así, la inseguridad jurídica que ha lastrado esta figura, cada vez menos utilizada, y la reforma de poco calado, supone que a partir de ahora deje de ser la medida estrella en el ámbito fiscal para dejar paso a la Zona Especial Canaria.
NUEVA DEDUCCIÓN PARA LAS INVERSIONES EN ÁFRICA
Con el fin de mostrar Canarias como hub logístico a utilizar para las inversiones nacionales y extranjeras en África, se crea una nueva deducción en el impuesto de sociedades y en el IRPF por las cantidades invertidas por una sociedad Canaria o un empresario canario en determinados países de África occidental (Cabo Verde, Gambia, Guinea Bissau, Marruecos, Mauritania y Senegal).
Además, tal inversión en África debe generar efectos positivos en la sociedad Canaria, de ahí que se introduzca el requisito de la creación de empleo: será requisito para aplicar esta deducción que exista incremento de la plantilla media en la sociedad canaria, y el mantenimiento de dicho incremento por un plazo de 3 años.
La inversión en África puede realizarse directamente mediante la constitución de un establecimiento permanente o de filiales, siempre y cuando la participación en el capital social de la sociedad canaria en la filial africana sea de al menos el 50%. En ambos casos, se exige para aplicar esta deducción la puesta en funcionamiento de la filial/establecimiento permanente en un periodo inferior a un año desde la inversión, así como el mantenimiento de la inversión por un plazo de al menos 3 años.
También se incluye una deducción por los gastos incurridos en propaganda y publicidad de proyección plurianual para lanzamiento de productos, apertura y prospección de mercados en el extranjero, y concurrencia a ferias o exposiciones incluyendo las celebradas en España con carácter internacional.
No podrán acogerse a estas deducciones las grandes empresas, esto es, las que tengan un volumen de operación superior a 50 millones y cuya plantilla supere las 250 personas. Sólo las que no rebasen tal límite podrán acogerse, y el porcentaje a deducir va a depender de su tamaño: podrán deducirse un 15% de lo invertido si el volumen de operaciones es menor de 10 millones y la plantilla inferior a 50 trabajadores, y si supera cualquiera de los límites el porcentaje será del 10%. Para el cómputo de estos límites se tiene en cuenta el conjunto de entidades que formen parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del código de comercio.
El éxito de esta medida va a depender en gran parte de los requisitos que la Agencia Tributaria considere necesarios para justificar la existencia de inversión en África: ¿bastará con presentar facturas ante el requerimiento de la Agencia Tributaria, o será necesario presentar un business plan u otro tipo de proyectos?, ¿la Administración va a ser generosa o estricta a la hora de considerar justificada una inversión?… Así, resultaría conveniente un desarrollo reglamentario de dicha deducción, y habrá que esperar a ver cómo se posiciona la Agencia Tributaria al respecto.
POTENCIACIÓN DE LA ZONA ESPECIAL CANARIA
La reforma de Zona Especial Canaria (en adelante, “ZEC”) merece una especial atención ya que se ha perfeccionado en todos los aspectos, como veremos a continuación.
Así, en primer lugar, se amplía el ámbito subjetivo de aplicación. Se posibilita la aplicación de los beneficios fiscales de la zona ZEC a las sucursales. Ello permite a las empresas extranjeras o nacionales una mayor libertad a la hora de cuadrar el método de inversión en las islas, pudiendo desarrollar sus negocios a través de filiales o de sucursales, no viéndose ya conminadas a establecer filiales en Canarias para disfrutar de los incentivos fiscales.
Además, con el fin de diversificar la economía, se amplía el número de actividades que pueden acogerse a la ZEC, recogidas en el Anexo del Real Decreto-Ley 2/2000, de 23 de junio. Así, se incorporan actividades complementarias al turismo (como centros asistenciales, clínicas de reposo, parques temáticos, parques de atracciones, o centros de alto rendimiento deportivo), del sector industrial (como reparación de maquinaria y bienes de equipo), del sector naval y aeronáutico (fabricación de drones y embarcaciones de recreo, reparación naval y aeronáutica), del sector medioambiental (gestión de residuos, desalinización de aguas, transporte y distribución de energía renovable), y se introduce la agricultura (cultivo de plantas medicinales), entre otras.
Respecto al ámbito geográfico de aplicación, se eliminan las restricciones antes establecidas para las actividades de producción, transformación, manipulación o comercialización de mercancías. Tal requisito estaba generando efectos no deseados en las islas, por lo que gran parte de la sociedad canaria abogaba por la supresión de estos límites. Pues bien, con la reforma del REF, el ámbito de aplicación de la ZEC coincidirá con el territorio de Canarias, sin excepción alguna.
En el ámbito temporal de aplicación ha de destacarse que si bien el límite para acogerse al régimen ZEC finaliza en 2020, podrán disfrutar de los incentivos fiscales las entidades ya acogidas a tal régimen hasta 2026.
En segundo lugar, se mejora el sistema de determinación de la base imponible del impuesto de sociedades que queda gravado al tipo reducido ZEC (recordemos, de tan sólo el 4%). En efecto, ese tipo reducido no se aplica a todo el beneficio generado por la entidad ZEC, sino únicamente al beneficio generado en Canarias, y dentro de éste, existen determinados límites cuantitativos en la base imponible, aplicándose ese tipo reducido siempre que no se rebasen tales límites.
Pues bien, con la reforma se otorga un tratamiento igualitario a todo tipo de actividades que queden dentro de la ZEC: se establece una base imponible única. Si bien anteriormente el límite de la base imponible era mayor o menor según el tipo de actividad (industrial o de determinados servicios), con la entrada en vigor del Real Decreto el límite es único para todo tipo de actividades: 1.800.000€.
Dado que la citada cuantía se aumenta 500.000€ por cada puesto de trabajo generado, el límite de la base imponible actual será mucho más alto en comparación con años anteriores. Incluso no se establece un límite para las entidades ZEC que cuenten con más de 50 trabajadores.
Por otro lado, se incentiva la creación de puestos de trabajo al establecer una relación directa entre los puestos de trabajo generados y el aumento de los límites de la base imponible. Si bien ya se preveía con anterioridad un aumento del límite de la base imponible ZEC en relación con los puestos de trabajo generados, tal aumento no era proporcional sino escalonado. Por tanto, no era fiscalmente relevante la creación de puestos de trabajo sino únicamente cuando superase determinado número (8, 12, 20, 50 y 100). Ahora, el aumento de la base imponible será de 500.000€ por cada puesto de trabajo que se genere (con el límite total de 24.300.000€ o 25.300.000, dependiendo de la isla donde se encuentre la entidad), creando una relación directa y proporcional entre tales factores, lo que potenciará la creación de puestos de trabajo.
Así, por ejemplo, si con la anterior norma una entidad con actividad de servicios creaba 7 puestos de trabajo, y obtenía una base imponible de 3.500.000€, su cuota era de 660.000€ (1.500.000€ al 4%, y 2.000.000 al 30%), mientras que en la actualidad sería de 140.000€ (todo al 4%: el tope de la base imponible al que se aplicaría el 4% sería 1.800.000 + 7*500.000).
No obstante, se introduce un límite: la minoración de la cuota íntegra, como consecuencia de aplicar el tipo del 4%, no podrá ser superior al 17,5% o 10% del volumen de negocios anual de la entidad ZEC, según la actividad sea industrial o no, respectivamente.
Finalmente, se corrige la discriminación que existía en la actualidad para los inversores nacionales fruto del tratamiento diferenciado de la doble imposición por los dividendos ZEC. En efecto, como ya pusimos de manifiesto en su momento al hablar de la Zona Especial Canaria, los socios personas jurídicas extranjeros de una entidad ZEC no tributaban cuando obtenían los dividendos de la entidad ZEC, mientras que los socios personas jurídicas nacionales de la entidad ZEC se veían perjudicados al no poder aplicar la deducción por doble imposición interna. Así, en la actualidad, los socios personas jurídicas nacionales podrán aplicarse igualmente la deducción por doble imposición interna, por lo que los socios personas jurídicas de la ZEC no tributarán por el dividendo repartido.
RESERVA PARA INVERSIONES EN CANARIAS VINCULADA AL EMPLEO Y COMPATIBLE CON LA ZEC
La reforma efectuada en la Reserva para Inversiones en Canarias (en adelante “RIC”) no es de gran calado, si bien ha de señalarse que a partir de ahora ya no se configura únicamente como un incentivo a la realización de inversiones, sino también a la creación de empleo en las islas.
En efecto, la RIC se ha venido configurando como el instrumento utilizado para que los beneficios obtenidos por el contribuyente se reviertan en las islas. Así, las sociedades, o en su caso empresarios o profesionales en régimen de estimación directa, con establecimiento en Canarias, dotan de entre los beneficios obtenidos por actividades económicas en Canarias una reserva de cierta cuantía (con el límite máximo del 90% de los beneficios generados, y del 80% si son personas físicas), y ello reduce la base imponible del impuesto de sociedades, o en su caso se deduce en la cuota íntegra del IRPF el importe resultante de aplicar a la dotación el tipo medio de gravamen.
Esa dotación habría de materializarse en el plazo de 3 años, a contar desde la fecha de devengo del periodo impositivo en que se dote la reserva, que generalmente será el siguiente al que se obtienen los beneficios. La materialización que se venía exigiendo era predominantemente directa, mediante la adquisición de inmovilizado material o intangible como consecuencia de la creación, ampliación, transformación o diversificación de un establecimiento, si bien se permitía de forma indirecta mediante la adquisición de acciones y participaciones consecuencia de la constitución o ampliación de capital de una sociedad que realizase la adquisición de inmovilizado material o intangible como consecuencia de la creación, ampliación, transformación o diversificación de un establecimiento. En cualquier caso, los elementos en que se materialice la inversión deben estar situados en Canarias.
Con la reforma del REF de 2014, ha de destacarse que se equipara la inversión indirecta a la directa.
De este modo, la inversión indirecta podrá realizarse como hasta ahora mediante la adquisición de acciones o participaciones, pero también mediante la adquisición de cualquier tipo de instrumento financiero emitido por entidades financieras.
Además, se suprime la limitación que existía con las entidades ZEC en la inversión indirecta (sólo se entendía materializada la dotación si la cantidad invertida era superior a 750.000€), de modo que a partir de ahora existe compatibilidad entre ambas figuras. No obstante, se introduce una serie de requisitos: el importe de la emisión o ampliación de capital no podrá aplicarse al cumplimiento de los requisitos de inversión mínima de la entidad ZEC, y el adquirente de esas acciones o participaciones i) no reduzca la plantilla media de trabajadores, tomando como referencia la plantilla del año anterior a la suscripción y la plantilla de los 4 ejercicios posteriores, ii) no transmita o ceda el uso de los elementos patrimoniales afectos a su actividad económica existentes en el año anterior a la suscripción, en dicho ejercicio y en los 4 ejercicios posteriores, salvo que se finalice la vida útil de los activos o se traten de operaciones realizadas en el curso normal de la actividad. En ningún caso se podrá transmitir a la entidad ZEC u otra entidad vinculada con ella.
Pero sin duda la novedad más destacada es la posibilidad de materializar la dotación de la RIC en la creación de puestos de trabajo sin necesidad de una inversión material como hasta ahora, computándose el coste medio de los salarios y cotizaciones sociales obligatorias hasta un máximo de 36.000€ por trabajador. La creación de puestos de trabajo se determina por el incremento de la plantilla media del contribuyente respecto de la plantilla de los 12 meses anteriores. Además, es necesario que dicho incremento se mantenga en los siguientes 5 años, o 3 si son empresas de reducida dimensión.
Ahora bien, la dotación de la RIC para puestos de trabajo no podrá superar el 50% de las dotaciones a la RIC efectuadas por el contribuyente en el periodo impositivo correspondiente.
Otras de las novedades introducidas son la inclusión de la actividad de arrendamiento de inmuebles como posible beneficiaria de la RIC, siempre que exista una persona contratada a jornada completa; y las modificaciones en la determinación del beneficio apto para la dotación de la RIC: se incluirán como apto los beneficios derivados de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, y quedan excluidos los beneficios derivados de la transmisión de elementos patrimoniales cuya adquisición hubiera determinado la materialización de la RIC.
DEDUCCIONES PARA DETERMINADAS ACTIVIDADES
Se introducen deducciones para actividades de innovación tecnológica y para producción cinematográfica, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales.
Así, se busca fomentar la implantación de actividades de innovación tecnológica ofreciendo una deducción cuyos requisitos se rigen por lo dispuesto en el art. 35.2 de Ley estatal 27/2014, del Impuesto de Sociedades, si bien el porcentaje de deducción es mucho mayor: la deducción estatal es del 12%, en tanto que la deducción canaria es del 45%.
Lo mismo ocurre con las deducciones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, al remitirse a la ley 27/2014, si bien se incrementa el importe cuantitativo de las deducciones: la deducción por inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documenta no podrá superar 5.400.000€ (la estatal es de 3 millones); la deducción por gastos en territorio español por producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales no puede exceder de 4.500.000€ (la estatal es de 2,5 millones); y la deducción por gastos por espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales no podrá superar 900.000€ (la estatal es 500.000€).
Así, la reforma introducida en el Régimen Económico y Fiscal Canario merece una valoración positiva, puesto que no sólo contempla mayores beneficios fiscales en un régimen ya de por sí muy ventajoso, sino que, al flexibilizar los requisitos de la ZEC y la RIC, permite que cada vez más empresas puedan acogerse a estos incentivos, lo que potenciará la inversión nacional y extranjera en Canarias.
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