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La Orden HFP/1923/2016, de 19 de diciembre, (BOE del 21) introduce modificaciones en la Orden EHA/3514/2009, de 29 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 181 de declaración informativa de préstamos y créditos, y operaciones financieras relacionadas con bienes inmuebles, la Orden EHA/3021/2007, de 11 de octubre, por la que se aprueba el modelo 182 de declaración informativa de donativos, donaciones y aportaciones recibidas y disposiciones realizadas, la Orden HAP/2250/2015, de 23 de octubre, por la que se aprueba el modelo 184 de declaración informativa anual a presentar por las entidades en régimen de atribución de rentas, la Orden HAP/1608/2014, de 4 de septiembre, por la que se aprueba el modelo 187, de declaración informativa de acciones o participaciones representativas del capital o del patrimonio de las instituciones de inversión colectiva y del resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en relación con las rentas o ganancias patrimoniales obtenidas como consecuencia de las transmisiones o reembolsos de esas acciones o participaciones, y la Orden EHA/3895/2004, de 23 de noviembre, por la que se aprueba el modelo 198, de declaración anual de operaciones con activos financieros y otros valores mobiliarios.
La Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, introduce importantes modificaciones en la normativa del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF).
Tras un año de aplicación práctica de la reforma fiscal indicada en el párrafo anterior se ha puesto de manifiesto que existen determinados aspectos que es necesario corregir y mejorar.
La presente orden tiene como finalidad la integración en una misma norma de las principales mejoras en los diferentes modelos de las declaraciones informativas derivadas de la experiencia en la aplicación de la reforma tributaria.
Las modificaciones más relevantes que contiene la presente orden son las siguientes:
En primer lugar, se añaden nuevos campos de información en el modelo 181, de declaración informativa de préstamos y créditos, y operaciones financieras relacionadas con bienes inmuebles, para recoger adecuadamente la información derivada de operaciones de reintegro de intereses abonados indebidamente en ejercicios precedentes, toda vez que dicho reintegro no constituye renta sujeta a imposición personal del perceptor, a diferencia de lo que ocurre en el caso del exceso percibido sobre dicho importe reintegrado. Al mismo tiempo, se recodifica el número de posiciones del modelo para adecuarlo a los diseños informáticos establecidos hasta el momento.
Por otra parte, se modifica la Orden EHA/3021/2007, de 11 de octubre, por la que se aprueba el modelo 182 de declaración informativa de donativos, donaciones y aportaciones recibidas y disposiciones realizadas, para informar del cumplimiento del requisito de recurrencia de la donación a la misma entidad donataria a que se refieren los artículos 19 y 20 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
Por lo que respecta al modelo 184, de declaración informativa anual a presentar por las entidades en régimen de atribución de rentas, se modifica la Orden HAP/2250/2015, de 23 de octubre, para incluir en el desglose de los gastos deducibles para el cálculo del rendimiento de las actividades económicas desarrolladas por estas entidades, la cuantía de las provisiones deducibles y gastos de difícil justificación establecidos en el artículo 30.2.ª del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, mejorando de este modo la información disponible para la adecuada cumplimentación de la autoliquidación del IRPF de los socios, miembros o partícipes de estas entidades. No obstante, este desglose de estos gastos se realiza en sede del socio o partícipe, y no en sede de la entidad en régimen de atribución de rentas, en la medida en que el límite de 2.000 euros de este tipo de gastos es el correspondiente a cada miembro de la entidad.
Además de lo anterior, se introduce un nuevo campo para informar si la entidad ha aplicado a las rentas derivadas de las actividades económicas desarrolladas el criterio de imputación temporal de las operaciones a plazos o con precio aplazado previsto en la Ley 27/2014, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades o, en su caso, el criterio de cobros y pagos previsto en el artículo 7.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Por último, se incluyen nuevos campos en el registro de tipo 2, registro de socio heredero, comunero y partícipe, para incluir la información del socio en relación con los inmuebles de los que provienen los rendimientos del capital inmobiliario percibidos a través de la entidad en régimen de atribución de rentas.
El modelo 187, referente a la declaración informativa relativa a rentas o ganancias patrimoniales obtenidas como consecuencia de las transmisiones o reembolsos de acciones y participaciones representativas del capital o del patrimonio de las instituciones de inversión colectiva, se modifica para incorporar claves específicas de información en el caso de trabajadores desplazados a territorio español a que se refiere el artículo 93 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. De esta forma, las rentas y ganancias o pérdidas patrimoniales que se consignen con la nueva clave K no se someten a tributación en España al tratarse de rentas no obtenidas en territorio español; a diferencia de lo que ocurre con las consignadas con la nueva clave L, que tributarán con las especialidades previstas en el artículo 93 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Además de la anterior modificación, cuya entrada en vigor se produce al día de su publicación en el Boletín Oficial del Estado, se adapta el modelo 187 para incluir, junto a las operaciones relativas a las transmisiones y reembolsos de instituciones de inversión colectiva, las derivadas del nuevo régimen fiscal previsto desde 2017 para la venta de derechos de suscripción procedentes de valores que tiene la consideración de ganancia patrimonial sometida a retención. Esta nueva información derivada del resumen anual de retenciones aconseja que se utilice dicho modelo 187 para su inclusión, si bien su entrada en vigor se difiere hasta 2018, en relación con el resumen anual de retenciones de estas operaciones del ejercicio 2017.
La modificación que la presente orden realiza en el modelo 198 tiene mayor contenido.
Así, la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias ha introducido importantes novedades en nuestro sistema de imposición directa, generando la necesidad de adaptar determinados modelos de declaraciones informativas al nuevo marco normativo material.
Entre las reformas introducidas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se ha modificado el régimen de tributación de los rendimientos del capital mobiliario y de las ganancias patrimoniales derivadas de reducción de capital con devolución de aportaciones cuando se trata de valores no admitidos a cotización oficial.
Hasta 31 de diciembre de 2014, estas operaciones tributaban de igual manera que en el caso de valores admitidos a cotización oficial, toda vez que se producía un diferimiento de la tributación de estas rentas, al minorar el importe recibido el valor de adquisición de los valores o participaciones hasta su anulación (el exceso sí tenía la consideración de rendimientos del capital mobiliario o ganancia patrimonial).
A partir de 1 de enero de 2015 el régimen de diferimiento de la tributación sigue siendo de aplicación general en el caso de acciones o participaciones admitidas a cotización oficial, si bien se modifica de forma sustancial en el caso de que dichos valores no estén admitidos a cotización.
En estos supuestos, puede producirse la tributación inmediata de la renta obtenida, sin diferimiento de la tributación, en la medida en que se haya producido un incremento del valor de los fondos propios de las acciones o participaciones correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de distribución de la prima o devolución de aportaciones y el valor de adquisición de las mismas (o el valor de mercado de los bienes o derechos recibidos). Las cantidades percibidas en exceso sobre este incremento de fondos propios, reduciría el valor de adquisición de las acciones o participaciones (de la misma forma que hasta la entrada en vigor de la modificación realizada por la Ley 26/2014); y el exceso que pudiera resultar tributaría de nuevo como rendimiento de capital mobiliario.
Ahora bien, es posible que entre la fecha de cierre del último ejercicio y la fecha de distribución de la prima de emisión o de la devolución de aportaciones se haya procedido a un reparto de beneficios, por lo que es preciso realizar un ajuste negativo al importe de los citados fondos propios.
Asimismo, debe minorarse el importe de los fondos propios de la entidad en la cuantía de las reservas legalmente indisponibles incluidas en aquéllos.
Si posteriormente se procede al reparto de beneficios correspondientes a este tipo de acciones o participaciones no cotizadas, el importe de éstos reducirá el valor de adquisición de los valores, hasta el límite de los rendimientos de capital mobiliario o ganancia patrimonial que se haya computado previamente, evitando de este modo una doble imposición sobre la misma renta del contribuyente.
La modificación realizada por la Ley 26/2014 en la tributación de estas operaciones se completa con la nueva obligación de suministro de información establecida en el artículo 69.5 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en desarrollo de lo dispuesto en el artículo 105.2.f) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.
El anterior marco normativo diseñado implica la necesaria adaptación del modelo 198 de operaciones con activos financieros y otros valores mobiliarios para incluir la nueva obligación de información, evitando de esta forma la aprobación de un nuevo modelo de declaración informativa.
