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Consecuencias del incumplimiento de la obligación de expedir y remitir copia de las facturas rectificativas de IVA a la Administración Concursal

El incumplimiento de requisitos formales o procedimentales no puede conllevar la pérdida de derechos materiales, salvo que dicho incumplimiento impida el ejercicio de un adecuado control administrativo, necesario para asegurar la correcta liquidación y recaudación del Impuesto, en cuyo caso dicho incumplimiento tendría una incidencia directa en el derecho de rectificación del sujeto pasivo, pudiendo constituir causa de denegación del ejercicio de dicho derecho de rectificación.

Es el criterio que sienta una reciente resolución del TEAC al pronunciarse sobre la conformidad a Derecho de una liquidación provisional de IVA año 2013, en la que se deniega el derecho a modificar bases imponibles al amparo del artículo 80.Tres de la Ley 37/1992, operada mediante la emisión de facturas rectificativas a la sociedad H SL a raíz su declaración concursal.

En el caso, no es cuestión controvertida que la entidad emitió las facturas rectificativas en el plazo máximo a que se refiere el artículo 80.Tres de la Ley del IVA. En cuanto a la remisión de las facturas al destinatario, es doctrina del TEAC (00/1582/2007, de 09/06/2009; 00/7340/2008, de 21/09/2010) que dicha obligación no comporta la acreditación de la recepción por el destinatario de las facturas rectificativas. Es suficiente justificar la remisión de las facturas al destinatario, entendiendo por remisión la salida con destino a “determinada persona en otro lugar”. En el presente caso dicha obligación debe considerarse cumplida, pues la entidad remitió las facturas rectificativas mediante correo certificado con acuse de recibo, al domicilio social del destinatario que figuraba en el Registro Mercantil, con resultado de “desconocido”.

También resultaba justificado en el expediente que la parte actora comunicó las anteriores circunstancias a la Administración Tributaria en el plazo establecido al efecto.

La obligación cuyo incumplimiento llevó a la Administración a denegar el derecho a modificar las bases imponibles, fue la obligación de expedir y remitir una copia de las facturas rectificativas a la administración concursal.

Como dice el TEAC el anterior es un requisito adicional introducido por el Real Decreto 828/2013, de 25 de octubre, que modifica el apartado 1 del artículo 24 del Reglamento del IVA. Dicho requisito resulta exigible a partir del 27 de octubre de 2013, fecha en que entró en vigor la modificación normativa.

En el texto que antecede al articulado de dicho Real Decreto se indica que las modificaciones que se introducen en el ámbito de la modificación de las bases imponibles es “evitar el volumen de fraude asociado a la imprecisión de la norma”, señalando a continuación lo siguiente:

«En la misma línea, se incorpora la obligación de que las facturas rectificativas emitidas al amparo del artículo 80.tres de la Ley del Impuesto sean también remitidas a las administraciones concursales, órganos que en definitiva tienen entre sus funciones el reconocimiento de los créditos en el concurso.» 

Es decir, el legislador ha entendido que, en aras de proteger el derecho de la Hacienda Pública, resulte también preceptiva la comunicación de las copias de las facturas rectificativas remitidas al destinatario concursado, a la administración concursal pues, el reconocimiento de créditos y elaboración del listado de acreedores constituye, según el artículo 33 de la Ley Concursal 22/2003, de 9 de julio, una de las funciones que le atribuye la Ley a este órgano encargado de la gestión de la sociedad durante el concurso.

Lo que debe decidir este TEAC es si el incumplimiento de esta nueva obligación, conlleva en todo caso y sean cuales sean las circunstancias concurrentes, la pérdida del derecho a modificar bases imponibles al amparo del artículo 80.Tres de la Ley del Impuesto.

Lo primero que debemos señalar es que la modificación del artículo 24.1 del Reglamento del IVA por parte del Real Decreto 828/2013, introduce en su primer párrafo una obligación añadida a la de expedir y remitir factura rectificativa al destinatario, cual es la obligación de expedir y remitir copia de la factura rectificativa a la administración concursal. Sin embargo, en el segundo párrafo, que se refiere al derecho a disminuir la base imponible, se condiciona dicho derecho a la expedición y remisión de la factura que rectifique a la anteriormente expedida, sin hacer referencia expresa a la expedición y remisión de la copia de la factura rectificativa a la administración concursal. Por tanto, de la literalidad de la norma no se deriva la consecuencia necesaria y automática de la perdida del derecho a disminuir las bases imponibles en caso de incumplimiento de la citada obligación.

Lo segundo que debemos señalar, es que este TEAC tiene como doctrina (00/6771/2013, de 24/11/2016) que el incumplimiento de requisitos formales o procedimentales no puede conllevar la pérdida de derechos materiales, salvo que dicho incumplimiento impida el ejercicio de un adecuado control administrativo, necesario para asegurar la correcta liquidación y recaudación del Impuesto, en cuyo caso dicho incumplimiento tendría una incidencia directa en el derecho de rectificación del sujeto pasivo, pudiendo constituir causa de denegación del ejercicio de dicho derecho de rectificación.

En el presente caso, las facturas rectificativas se emitieron y remitieron al destinatario en el plazo establecido y se comunicó dicha circunstancia a la Administración, también en el plazo establecido, adjuntando copias de las facturas a dicha comunicación. Es cierto que la entidad incumplió la obligación de remitir copia de las facturas rectificativas a la administración concursal, pero la Administración no ha justificado en el acuerdo de liquidación cual es el perjuicio causado por dicho incumplimiento o en qué medida le ha impedido ejercer sus derechos en el concurso de acreedores. Es decir, la Administración asocia al incumplimiento de la obligación controvertida, la pérdida automática del derecho a modificar las bases imponibles, lo cual es contrario a Derecho a juicio de este TEAC, por lo que debemos estimar en este punto las alegaciones de la reclamante.

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