Guía práctica sobre fiscalidad y tributación de criptomonedas

AUTORA: Directora legal y socia iSEC. Presidenta Instituto Alana.

SUMARIO:

1. Definición de criptoactivo
2. Impuestos y tributos aplicables
3. Ganancias y pérdidas patrimoniales

EN BREVE:

Las crypto presentan muchas inquietudes y dudas respecto a su fiscalidad y tributación, en parte, por la ausencia de una normativa en España que regule esta materia de forma precisa

DESTACADOS:

• “Las criptomonedas no tienen reconocimiento de moneda de curso legal, sino que se consideran un medio de intercambio”
• “El trabajo de minería está enmarcado como trabajo profesional dentro del epígrafe 931 en virtud de una consulta vinculante de 2016 a la AEAT”
• “Cualquier usuario puede intercambiar criptomonedas por dinero FIAT (fiduciario, de curso legal), a cambio de una comisión a favor del exchange”

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1.- Definición de criptoactivo

Como no tenemos un marco regulatorio claro, debemos definir lo que significa “criptoactivo”, antes de continuar.

La Directiva (UE) 2018/843 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 30 de mayo de 2018, por la que se modifica la Directiva (UE) 2015/849 relativa a la prevención de la utilización del sistema financiero para el blanqueo de capitales o la financiación del terrorismo, y por la que se modifican las Directivas 2009/138/CE y 2013/36/UE, define en su artículo 1.d:

“monedas virtuales”: representación digital de valor no emitida ni garantizada por un banco central ni por una autoridad pública, no necesariamente asociada a una moneda establecida legalmente, que no posee el estatuto jurídico de moneda o dinero, pero aceptada por personas físicas o jurídicas como medio de cambio y que puede transferirse, almacenarse y negociarse por medios electrónicos;”

Aunque las monedas virtuales pueden utilizarse como medio de pago, también pueden utilizarse como medio de cambio, inversión o instrumento de reserva de valor.

«Las criptomonedas no tienen reconocimiento de moneda de curso legal» (Foto: Economist & Jurist)

2.- Impuestos y tributos aplicables

IRPF –

A.- Rendimientos de trabajo

La pregunta más relevante de este apartado es:

¿Puedo cobrar mi salario en criptomonedas?

El art. 29.4 del Estatuto de los Trabajadores (Real Decreto Legislativo 2/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores) establece que:

“El salario, así como el pago delegado de las prestaciones de la Seguridad Social, podrá efectuarlo el empresario en moneda de curso legal o mediante cheque u otra modalidad de pago similar a través de entidades de crédito, previo informe al comité de empresa o delegados de personal.”

En vista de lo anterior, las criptomonedas no tienen reconocimiento de moneda de curso legal, sino que se consideran un medio de intercambio. En este sentido se pronunció la STS 326/2019 (primera sentencia del Tribunal Supremo sobre bitcoin) en la que recuerda que este criptoactivo no tiene la consideración legal de dinero por ser considerado un activo patrimonial inmaterial.

Para ello acudimos al precepto que regula el salario en especie; el art.26.1 ET, que cita;

“En ningún caso, incluidas las relaciones laborales de carácter especial a que se refiere el artículo 2, el salario en especie podrá superar el treinta por ciento de las percepciones salariales del trabajador, ni dar lugar a la minoración de la cuantía íntegra en dinero del salario mínimo interprofesional”.

B.- Rendimiento de actividades económicas

Debemos tener cuidado con el factor diferencial entre rendimientos de actividades económicas y rendimientos del trabajo personal.

Los criterios para la distinción como rendimiento de actividad económica, nos los da una consulta vinculante (CV 3625/16) de la AEAT (Agencia Estatal Administración Tributaria) y radican en la prestación por cuenta propia.

Tributación trabajo de minería.

El trabajo de minería está enmarcado como trabajo profesional dentro del epígrafe 931 en virtud de una consulta vinculante de 2016 a la AEAT (otros servicios financieros).

Esto puede dificultar su operativa por los trámites que las entidades bancarias solicitan para cumplir las normativas de blanqueo de capitales. Una de ellas es la licencia de actividad, y como bien sabemos, la minería no tiene licencia.

Forma de imputación (art.14 LIRPF):

Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:

1. b) Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse.

Tributación de los exchanges.

La solución la encontramos en el texto de la Consulta Vinculante CV2908/17, puesto que define a los exchanges como; “Actividad de compra-venta de criptomonedas (principalmente bitcoin- BTC) a través del desarrollo y explotación de una aplicación web propia”.

En este escenario, cualquier usuario puede intercambiar criptomonedas por dinero FIAT (fiduciario, de curso legal), a cambio de una comisión a favor del exchange. Esta comisión forma parte de su rendimiento de actividades económicas.

3.- Ganancias y pérdidas patrimoniales

Se trata de la actividad que más interés puede suscitar entre los usuarios, por ser más común a las vistas anteriormente entre particulares. Muchos de nosotros, realizamos actividad de compra-venta o intercambio de moneda fiduciaria por criptomonedas o cambios entre diversas criptomonedas.

A este respecto, el LIRPF 33.1 determina;

 “Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”

Naturaleza de la operación:

Las operaciones de intercambio y compra-venta de criptoactivos son calificadas como permutas.

A tal efecto, la Consulta Vinculante CV0999/18 establece que;

El intercambio de una moneda virtual por otra moneda virtual diferente constituye una permuta,  conforme a la definición contenida en el artículo 1.538 del Código Civil, que dispone: “La permuta es un contrato por  el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar una cosa para recibir otra”.

Dicho intercambio da lugar a una alteración en la composición del patrimonio, ya que se sustituye una cantidad de  una moneda virtual por una cantidad de otra moneda virtual distinta, y con ocasión de esta alteración se pone de  manifiesto una variación en el valor del patrimonio materializada en el valor de la moneda virtual que se adquiere en  relación con el valor al que se obtuvo la moneda virtual que se entrega a cambio.

En consecuencia, contestando a la primera de las cuestiones planteadas, el intercambio entre monedas virtuales  diferentes realizado por el contribuyente al margen de una actividad económica da lugar a la obtención de renta que  se califica como ganancia o pérdida patrimonial conforme al citado artículo 33.1.

Esta opinión está alineada con la que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (22 de octubre de 2015: Sentencia del TJUE en el Asunto C‑264/14) emitió en octubre de 2015, y por la que indicó que las monedas virtuales pueden ser intercambiadas igual que las divisas convencionales, operaciones que además están exentas de IVA.

Tributación de las pérdidas y ganancias patrimoniales:

Regulado en los artículos 34.1 a) y 37.1.h) de la LIRPF.

El artículo 34.1.a) establece que:

“El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será, en el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales (…)”.

«El valor de adquisición de las cripto será el valor que haya tenido en cuenta el contribuyente» (Foto: Economist & Jurist)

El artículo 37.1.h) dispone;

“Cuando la alteración patrimonial proceda de la permuta de bienes o derechos, incluido el canje de valores, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:

• El Valor de mercado del bien o derecho entregado.
• El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.”

El valor de adquisición de las cripto será el valor que haya tenido en cuenta el contribuyente por aplicación de la regla prevista en el citado artículo 37.1.h).

Se aplican además, los principios FIFO (First-in, first-out) cuando existen valores o bienes homogéneos, aplicando el criterio de los adquiridos en primer lugar. Así se estipula en el artículo 37.2 LIRPF en relación con la transmisión de valores representativos en fondos propios de sociedades.

4.- Normativa

Directiva (UE) 2018/843 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 30 de mayo de 2018, por la que se modifica la Directiva (UE) 2015/849 relativa a la prevención de la utilización del sistema financiero para el blanqueo de capitales o la financiación del terrorismo (artículo 1.d).

Estatuto de los Trabajadores (Real Decreto Legislativo 2/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores (art. 29.4 y 26.1).

Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF).

• Consulta Vinculante CV2908/17 (exchanges).
• Consulta Vinculante CV3625/16 (rendimiento actividades económicas).
• Consultas Vinculantes CV0999/18 (intercambio criptoactivos).