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RENDIMIENTOS DEL TRABAJO
Tratamiento fiscal de las compensaciones por razón del trabajo percibidas del excónyuge en supuestos de separación, divorcio o nulidad matrimonial. Calificación como rendimientos del trabajo. La delimitación de aquella componente de renta va más allá de los supuestos de relaciones laborales. Comprende no sólo aquellas contraprestaciones o utilidades que derivan, directa o indirectamente “de la relación laboral o estatutaria”, sino también aquellas que, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. No cabe duda que estamos ante una “contraprestación o utilidad“ que deriva del “trabajo para la casa o para el otro cónyuge” que ha desarrollado la interesada desde la fecha de celebración del matrimonio hasta la de separación.
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 30 de octubre de 2013.
Se interpone reclamación económico-administrativa contra liquidación provisional por el concepto del IRPF ejercicio 2006 en cuantía 344.760,05 euros.
En el caso, el contribuyente percibió en al año 2006 de su excónyuge 1.100.000 euros como compensación económica por razón del trabajo prevista en el artículo 41 del Código de Familia de Cataluña.
En la liquidación provisional impugnada, la compensación económica acordada en Convenio Regulador de la Separación, es considerada como rendimientos del trabajo, si bien con una reducción del 40% al haberse producido durante más de 2 años.
La interesada, partiendo de la diferenciación entre la compensación económica del artículo 41 del Codigo de Familia de Cataluña y la pensión compensatoria del artículo 97 del CC, argumenta que en el ámbito del IRPF, dicha compensación económica tiene la naturaleza de una alteración patrimonial que no da lugar ni a una ganancia patrimonial en virtud de lo previsto en el artículo 31.3.d del Real Decreto Legislativo 3/2004, ni puede ser calificada como renta del trabajo (no cabe hablar de relación de dependencia entre marido y mujer en el seno del matrimonio, lo que excluye hablar de retribución derivada de una relación laboral dependiente, ni cabe incluir la misma en el apartado f del artículo 16.2 de la Ley del impuesto, toda vez que no estamos en presencia de una pensión compensatoria).
El Tribunal Económico Administrativo Central desestima la reclamación interpuesta.
Razona que debe anticiparse que este Tribunal considera que la compensación económica por razón de trabajo prevista por el artículo 41 del Códi de Familia, aprobado por Ley 9/1998 del Parlamento de la Generalitat de Catalunya, constituyen rendimientos del trabajo a los efectos de integrarse en la base imponible del IRPF. El referido precepto, bajo el epígrafe ‘Compensación económica por razón de trabajo’, dispone que:
“1. En los casos de separación judicial, divorcio o nulidad, el cónyuge que, sin retribución o con una retribución insuficiente, ha trabajado para la casa o para el otro cónyuge tiene derecho a recibir de éste una compensación económica, en caso de que se haya generado por este motivo, una situación de desigualdad entre el patrimonio de los dos que implique un enriquecimiento injusto.
2. La compensación debe satisfacerse en metálico, salvo acuerdo entre las partes o si la autoridad judicial, por causa justificada, autoriza el pago con bienes del cónyuge obligado. El pago debe tener efecto en un plazo máximo de tres años, con devengo de interés legal desde el reconocimiento, caso en el que puede acordarse judicialmente la constitución de garantías a favor del cónyuge acreedor.
3. El derecho a esta compensación es compatible con los demás derechos de carácter económico que corresponden al cónyuge beneficiario, y debe ser tenido en cuenta para la fijación de estos otros derechos”.
De acuerdo con el Convenio regulador de la separación matrimonial, aprobado por la citada sentencia de 14 de julio de 2006, se fija aquella compensación económica por razón de trabajo en la cifra de 1.100.000 euros, mediante pago único en metálico, al tiempo que se dispone no acordar pensión compensatoria alguna de las referidas en los artículos 97 del Código Civil y 84 del Codi de Familia. Es por ello que aquella renta de 1.100.000 euros indemniza a la interesada del desequilibrio patrimonial causado por el hecho de que ésta, “ha trabajado para la casa o para el otro cónyuge” durante el tiempo de vigencia del matrimonio.
Como tiene establecido la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo (sentencia de 22 de febrero de 2005, recurso de casación nº 32/2003), “ha de partirse del concepto acerca del objeto del impuesto previsto en el artículo segundo de la ley que considera renta del contribuyente: «la totalidad de sus rendimientos…». De este modo, y en principio, todo rendimiento constituye renta.
Además, el principio general de sujeción de rendimientos se complementa en el artículo 16.1 en los siguientes términos: «…». Las especificaciones que contiene este número y el número segundo del mismo precepto no constituyen un catálogo cerrado sino meras relaciones (de naturaleza ejemplificativa)”. Esto es, en evitación que pudiera discutirse su eventual calificación como tales rendimientos del trabajo, la norma evidencia como tales, entre otros, las prestaciones por desempleo, los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación los gastos de representación, las becas, o las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge.
Niega la interesada la calificación como rendimiento del trabajo por ausencia de relación laboral, pero véase que la delimitación de aquella componente de renta va más allá de los supuestos de relaciones laborales, en tanto identifica como rendimientos del trabajo no sólo aquellas contraprestaciones o utilidades que derivan, directa o indirectamente “de la relación laboral o estatutaria”, sino también aquellas que, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, “deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal … y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Esto es, contempla como rendimientos del trabajo todas aquellas contraprestaciones que deriven “del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria”, en tanto el precepto hace uso de la conjunción disyuntiva ‘o’ con vocación de incluir, no sólo las contraprestaciones o utilidades que deriven de existencia de una previa “relación laboral o estatutaria”, sino también aquéllas en que, sin existir aquel nexo de relación laboral o estatutaria, derivan directa o indirectamente “del trabajo personal”; en esa situación encontramos las contraprestaciones o utilidades percibidas por el albacea y repartidor de herencia, por los sacerdotes de confesiones religiosas, por los Jueces de Paz, por los bomberos voluntarios o por los voluntarios de Protección Civil que colaboran en servicios de vigilancia y seguridad, entre otros; en ninguno de esos supuestos existe relación laboral ni estatutaria, siendo unánime la doctrina administrativa y jurisdiccional que califica las cantidades percibidas por estos como rendimientos del trabajo.
En el presente caso, no cabe duda que estamos ante una “contraprestación o utilidad“ que deriva del “trabajo para la casa o para el otro cónyuge” que ha desarrollado la interesada desde la fecha de celebración del matrimonio hasta la de separación, por así contemplarlo el artículo 41 del Codi de Familia, y así disponerlo el Convenio regulador aprobado por sentencia judicial, imponiéndose su calificación como rendimiento del trabajo, tal como se contempla en el acuerdo aquí recurrido, excluyendo su calificación como ganancia patrimonial, toda vez que ésta cede ante la calificación de la renta como rendimiento, del trabajo en este caso.
Además de lo anterior, sí debemos hacernos eco de numerosos antecedentes administrativos y jurisdiccionales respecto del tratamiento fiscal de las compensaciones económicas por razón de trabajo, si bien desde la perspectiva del pagador de tales compensaciones económicas, discutiéndose en esos casos si procede la reducción de la base imponible del contribuyente que las satisface, todo ello sobre la base de lo prevenido por el artículo 62 del Real Decreto Legislativo 3/2004, o equivalente de las normas anteriores y posteriores, según el cual, “las pensiones compensatorias a favor del cónyuge … podrán ser objeto de reducción en la base imponible”.
(…) cabe reseñar que el pronunciamiento a este respecto de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña resulta diametralmente opuesto, pudiendo citarse los pronunciamientos de 9 de marzo de 2006, sentencia nº 252/2006; de 16 de mayo de 2006, sentencia nº 500/2006; de 28 de marzo de 2007, sentencia nº 324/2007; de 5 de julio de 2007, sentencia nº 753/2007, de 27 de marzo de 2008, sentencia nº 308/2008 o el más reciente de 9 de julio de 2010, sentencia nº 731/2010. El Fundamento Tercero de esta ésta última, resulta ilustrativo del parecer de la Sala, según el cual:
“Es cierto que, como considera el acto impugnado del TEARC, son conceptualmente distintas las instituciones que regulan, por un lado, el artículo 97 del Código Civil y, por otro, el artículo 41 del Código de Familia en Cataluña (…) Así, mientras que la compensación económica del art. 41 del Codi de Familia tiene como presupuesto un enriquecimiento patrimonial injusto de un cónyuge en detrimento del patrimonio del otro cónyuge, por causa, de la no retribución o insuficiente retribución del trabajo para el primero o para la casa, la pensión compensatoria del artículo 97 del Código Civil exige básicamente la existencia de una situación de desequilibrio o desigualdad económica entre los cónyuges o ex cónyuges, -que ha de ser apreciado al tiempo en que acontezca la ruptura de la convivencia conyugal y que debe traer causa de la misma-, y el empeoramiento del que queda con menos recursos respecto de la situación económica disfrutada durante el matrimonio. (…) No obstante, ambas figuras se aproximan aún mas, hasta casi confundirse en ocasiones, por cuanto la doctrina del Tribunal Supremo, rechazando la llamada tesis objetivista, que con base a una interpretación literal del párrafo segundo de dicho artículo 97 CC propugnaba que las circunstancias enumeradas en dicho párrafo segundo serían simplemente parámetros para valorar la cuantía de la pensión, acoge la conocida como tesis subjetivista, que integra el primer y segundo párrafos y considera que las circunstancias del artículo 97 CC determinan, según su naturaleza, si existe o no desequilibrio económico compensable por medio de la pensión del artículo 97 CC, actuando luego como elementos que permiten fijar la cuantía y duración de la pensión (…)”.
De acuerdo con tal argumentación, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña viene admitiendo la reducción de la base imponible del contribuyente que abona tal compensación económica por razón de trabajo, al integrar ésta en la concepción subjetivista del Tribunal Supremo que interpreta los párrafos primero y segundo del artículo 97 del CC. Ese idéntico tratamiento fiscal que hace la Sala por lo que hace a ambas figuras, en lo concerniente a la reducción de la base imponible, impondría igualmente llevar aquellas argumentaciones al ámbito de la tributación del beneficiario, debiéndose así integrar aquella compensación económica por razón de trabajo como rendimiento del trabajo, pues ya el artículo 16.2.f) del Real Decreto Legislativo 3/2004, establece que “tendrán la consideración de rendimientos del trabajo: … las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge”.
Esta interpretación civilista de tal institución equipara su tratamiento fiscal con el ofrecido para las pensiones compensatorias propiamente dichas; esto es, su admisión como reducción de la base imponible del cónyuge pagador (artículo 62 del Real Decreto Legislativo 3/2004), al tiempo que se integra en la base imponible del cónyuge beneficiario, en concepto de rendimiento del trabajo (artículo 16.2.f de la misma norma), buscando, además, ajustarse al principio de capacidad contributiva del contribuyente que pretende gravara el IRPF (artículo 2.2 del Real Decreto Legislativo 3/2004), ya que tanto para las pensiones compensatorias como para las compensaciones económicas por razón de trabajo, se reduce la base imponible del cónyuge pagador al tiempo que se aumenta la del cónyuge beneficiario.
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