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La expedición de factura rectificativa resulta obligatoria para que surja la obligación de rectificar las cuotas de IVA soportado deducidas

 

Resolución del TEAC de 17 de marzo de 2016

 

El TEAC en dicha resolución se pronuncia sobre la adecuación a derecho de la regularización practicada por la Inspección en relación con la disminución en el año 2008 de parte de las cuotas soportadas y deducidas en el año 2006 por el interesado en la adquisición de unos terrenos, como consecuencia de la rescisión parcial del contrato.

Argumenta que el artículo 80 de la Ley 37/1992, reguladora del IVA determina los supuestos en los que procede la rectificación de la base imponible, fijando el apartado dos que la base imponible se modificará en la cuantía que corresponda cuando, entre otras circunstancias, con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas. Esto es, quedan incluidos aquí aquellos supuestos en que las partes de la operación gravada previamente resuelven total o parcialmente la operación, anulándola en la misma proporción, que es el supuesto que se examina en esta reclamación.

Por su parte, el artículo 89.uno establece que:

“Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible”.

En el presente caso, nos encontramos con la rescisión parcial de un contrato de compraventa, operación gravada en su día por el impuesto, de manera que al quedar la operación parcialmente sin efecto, el sujeto pasivo de la operación debió rectificar las cuotas repercutidas de acuerdo con el artículo 89 de la Ley y el destinatario, al tratarse de una minoración de las cuotas inicialmente soportadas, debe rectificar las deducciones en su día practicadas, cosa que el reclamante no ha hecho y es el motivo de regularización por parte de la Inspección.

Teniendo en cuenta que no se acredita en el expediente remitido por la Administración tributaria la expedición de una factura rectificativa por el sujeto pasivo de la operación tras operarse la rescisión o anulación de la misma, debe por tanto concretarse si en el caso que medie actuación administrativa y la regularización suponga una minoración de las cuotas inicialmente deducidas, como consecuencia de una modificación en la base imponible del impuesto, se hace necesario el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 80.Siete de la LIVA a que se refiere el artículo 114, en concreto, “que el sujeto pasivo reciba el documento justificativo del derecho a deducir en el que se rectifiquen las cuotas inicialmente soportadas.”

Conforme al artículo 80.Siete de la LIVA  en los casos de modificación de la base imponible recogidos en el precepto está condicionada al cumplimiento de los requisitos que reglamentariamente se establezcan; entre los que se encuentra, de acuerdo con el artículo 24 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA), en su redacción vigente en los periodos comprobados, la obligación del sujeto pasivo de expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre. De esta forma la disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación están condicionadas a la expedición y remisión del documento que rectifique al anteriormente expedido. Esta nueva factura servirá al destinatario de la operación para rectificar las cuotas de IVA soportado.

Ahora bien, en el presente caso, la rectificación de las deducciones, que supone una minoración de las cuotas inicialmente deducidas, por una causa prevista en el artículo 80.Dos de LIVA, en concreto, resolución parcial de un contrato de compraventa, se ha puesto de manifiesto por parte de la Administración tributaria.

A la vista de cuanto se ha expuesto, debe concluirse, apartándonos del criterio mantenido en resoluciones anteriores por este Tribunal Económico-Administrativo, que los términos legales y reglamentarios en los que quedan recogidas las condiciones exigibles para practicar la rectificación de las cuotas soportadas deducibles por el destinatario de las operaciones cuando supongan una disminución o minoración de las cuotas anteriormente deducidas, impiden imponer al destinatario obligaciones que van más allá de lo dispuesto tanto en la LIVA como en los Reglamentos de desarrollo a los que se ha hecho mención. Si el destinatario no ha procedido a rectificar dichas cuotas no ha sido por otro motivo que la ausencia del documento justificativo de la obligación impuesta legalmente para proceder a rectificar la cuota soportada efectivamente deducida en su día. Los efectos o consecuencias de esta ausencia del documento que acredita la rectificación de las cuotas repercutidas, cuya expedición resulta ser obligatoria para el sujeto pasivo que realizó la operación cuya base imponible se modifica posteriormente, no pueden trasladarse sin más al destinatario de la operación, al margen del examen de supuestos de fraude o participación del destinatario en operaciones fraudulentas.

Todo ello lleva a la estimación de la reclamación en este extremo, dado que la Inspección de los tributos, como se acaba de exponer no podía exigir al destinatario de la operación la rectificación de la cuota soportada deducida al no acreditarse el incumplimiento de condición alguna exigida a este destinatario por las normas reguladoras del impuesto.

 

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