La provisionalidad del ICIO cuestionada por el TS

El pasado 13 de diciembre, la sala de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo dictó su sentencia número 1767/2018 (recurso núm. 3185/2017), que resulta interesante por aclarar un importante concepto sobre el conocido Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO), de titularidad municipal. El ICIO, como su propio nombre indica, grava las construcciones, instalaciones y obras que requieran la obtención de una licencia de obra o urbanística o la presentación de una declaración responsable o comunicación previa. El tipo de gravamen del ICIO será el que determine cada ayuntamiento, sin que dicho tipo pueda exceder del cuatro por cien, que se calculará sobre el coste de ejecución material de la concreta actuación a realizar.
Si bien, el impuesto se devenga en el momento de iniciarse la construcción, instalación u obra, a pesar de que no se haya obtenido la correspondiente licencia, el ICIO presenta la particularidad de que su liquidación se efectúa en dos momentos diferenciados. Inicialmente, cuando se comienza la correspondiente construcción, instalación u obra, se realiza la liquidación provisional del impuesto, que se calcula sobre la base del presupuesto facilitado por el promotor. Más tarde, cuando la obra ya se ha efectuado, se lleva a cabo la liquidación definitiva del impuesto, teniéndose en cuenta en ese caso el coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra. Así lo estipula el artículo 103.1 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales aprobado mediante real decreto legislativo 2/2004 (TRLHL).

Surge entonces el debate sobre la posibilidad, o no, de utilizar la liquidación definitiva para enmendar la liquidación provisional. Esta cuestión es la que ha solventado recientemente el Tribunal Supremo en sentido negativo. En el supuesto analizado por el Tribunal Supremo una empresa solicitó licencia de obra para acometer una instalación hidroeléctrica en el término municipal de Valverde en la isla canaria de El Hierro. El consistorio concedió la licencia de obra y se practicó la liquidación provisional del ICIO, en cuyo cálculo se excluyeron determinadas instalaciones del proyecto. Cuando finalizó el proyecto, el Ayuntamiento practicó la liquidación definitiva del ICIO, recogiendo en este caso numerosas partidas que se habían excluido en la liquidación provisional. La empresa recurrió la decisión de la corporación municipal, judicializándose el asunto, primero ante el juzgado de lo contencioso-administrativo nº 1 de Santa Cruz de Tenerife, que dio la razón a la empresa recurrente (nulidad de la liquidación definitiva), después ante el Tribunal Superior de Justicia de Canarias, que dio la razón al consistorio (corrección de la liquidación definitiva) y, finalmente, ante el Tribunal Supremo.

En este contexto, y previa apreciación de la existencia de interés casacional objetivo, el Tribunal Supremo ha precisado que, sin perjuicio de la denominación utilizada por el legislador para ambas liquidaciones -provisional y definitiva-, la liquidación provisional no es acto de trámite, sino un acto definitivo susceptible de impugnación, administrativa y judicial, y que si en su momento la Administración no procedió a su impugnación no puede aprovechar para hacerlo con la liquidación definitiva, siendo irrelevante que dicha revisión indirecta fuese motivada por un sobrevenido cambio de criterio jurídico sobre los conceptos que deben incluirse, o no, en la base imponible del ICIO. Literalmente, el Tribunal Supremo establece que: «la Administración gestora del impuesto no puede introducir en la liquidación definitiva, partidas o conceptos que, figurando en el presupuesto aportado por el interesado, no se incluyeron, pudiendo haberse hecho, por tanto, en la liquidación provisional […] no pueden rectificarse en perjuicio del sujeto pasivo los conceptos, partidas, equipos o instalaciones no incorporadas a la liquidación provisional cuando tal rectificación empeora la situación jurídica del interesado«.